Pełny tekst orzeczenia

222/5/B/2007

POSTANOWIENIE
z dnia 24 kwietnia 2007 r.
Sygn. akt Ts 235/06

Trybunał Konstytucyjny w składzie:


Ewa Łętowska,


po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej Romualda Chruściela, w sprawie zgodności:
art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.) z art. 32 ust. 1, art. 64 oraz art. 217 w zw. z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

p o s t a n a w i a:

odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej.

UZASADNIENIE

W skardze konstytucyjnej nadanej 13 września 2006 r., sporządzonej przez pełnomocnika skarżącego, zakwestionowano zgodność z Konstytucją art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.; dalej: updof). Zaskarżonemu przepisowi updof skarżący zarzucił niezgodność z art. 32 ust. 1, art. 64 oraz art. 217 w zw. z art. 84 Konstytucji. Istoty takiej niezgodności upatruje skarżący w dokonanym przez ustawodawcę zróżnicowaniu stawek podatku dochodowego od osób fizycznych, które prowadzi do dyskryminacji poszczególnych kategorii podatników tego podatku na tle wysokości uzyskiwanych dochodów. Zdaniem skarżącego, ustawowa konstrukcja skali podatkowej nie ma charakteru zobiektywizowanego, nie jest racjonalna i sprawiedliwa. Samo zaś ustalenie przez ustawodawcę progów podatkowych obarczone jest dodatkowo mankamentem arbitralności.
Skarga konstytucyjna została sformułowana w związku z następującym stanem faktycznym. Decyzją Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gliwicach z 5 czerwca 2003 r. (nr IUSIPD1/PB/4110/P-10/03) odmówiono skarżącemu stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. W uzasadnieniu tej decyzji stwierdzono, że wyliczenie należnego podatku zawarte w zeznaniu PIT-32, przy zastosowaniu stawki podatkowej 40% było prawidłowe, w związku z czym wyliczenie podatku dokonane w korekcie tego zeznania, przy zastosowaniu stawki podatkowej 19%, nie może być uwzględnione. Urząd skarbowy podkreślił ponadto, że nie jest kompetentny do rozstrzygania, czy przepis art. 27 ust. 1 updof jest zgodny z Konstytucją. W decyzji stwierdzono też, że unormowania podatkowe były wielokrotnie przedmiotem kontroli Trybunału Konstytucyjnego z punktu widzenia zgodności z art. 32 Konstytucji, co jednak nie doprowadziło do ich uchylenia wskutek niezgodności z Konstytucją. W wyniku odwołania skarżącego rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy decyzją Izby Skarbowej w Katowicach z 14 sierpnia 2003 r. (znak PBII/2-41172/31/IGL/03). Skarga skarżącego wniesiona na decyzję organu odwoławczego została następnie oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 14 września 2004 r. (sygn. akt I SA/Ka 1994/03). W uzasadnieniu tego orzeczenia jednoznacznie stwierdzono, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sąd przytoczył także przykłady orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego dotyczących problemu zgodności unormowań podatkowych z konstytucyjną zasadą równości, uznając w konkluzji, że brak jest podstaw do stwierdzenia naruszenia art. 32, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji przez art. 27 ust. 1 updof, a tym samym do skierowania w tej kwestii pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego. Skarga kasacyjna od tego orzeczenia została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 lutego 2006 r. (sygn. akt II FSK 332/05). Sąd w całości podtrzymał argumentację wyrażoną w wydanych wcześniej decyzjach administracyjnych oraz w zaskarżonym orzeczeniu odnośnie zgodności z art. 32 Konstytucji wprowadzonej przez ustawodawcę skali podatkowej.
Uzasadniając szczegółowo postawione w skardze zarzuty, skarżący wskazuje na całkowitą arbitralność przyjętego przez ustawodawcę kryterium zróżnicowania podatników. W jego ocenie kryterium to jest jedynie pozorne, w rzeczywistości bowiem cechą różnicującą adresatów unormowań updof jest zdolność do płacenia podatku. W skardze podkreśla się również arbitralność ustalania wysokości stawek podatku oraz progów podatkowych. Wprawdzie bowiem obciążenie podatkowe nie może być identyczne dla podatników znajdujących się w różnej sytuacji materialnej, tym niemniej przyjęty przez ustawodawcę mechanizm związany z ustaleniem skali podatkowej nie spełnia wymogów stawianych przez ustrojodawcę, związanych z konstytucyjną zasadą równości wobec prawa.

Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje:

Wniesionej przez skarżącego skardze konstytucyjnej nie może być nadany dalszy bieg, albowiem sformułowane w niej zarzuty nie spełniają prawnych przesłanek występowania z tego rodzaju środkiem ochrony konstytucyjnych wolności i praw. Zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 2 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym, jednym z podstawowych obowiązków spoczywających na podmiocie występującym ze skargą konstytucyjną jest wskazanie, jakie konstytucyjne wolności i prawa, i w jaki sposób – jego zdaniem – zostały naruszone przez przepisy stanowiące przedmiot wnoszonej skargi. Należy podkreślić, że z wykonania powyższego obowiązku nie jest władny zwolnić skarżącego, działający z własnej inicjatywy, Trybunał Konstytucyjny. Zgodnie bowiem z zasadą wypowiedzianą w art. 66 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym, organ ten orzekając, jest związany granicami wniesionej skargi konstytucyjnej. Oznacza to nie tylko niedopuszczalność samodzielnego modyfikowania przedmiotu lub wzorca wnoszonej skargi, ale także „uzupełniania” argumentacji przedstawionej przez skarżącego na poparcie tezy o niekonstytucyjności kwestionowanych przepisów. Trzeba także podkreślić, że sformułowanie zarzutu niezgodności z Konstytucją określonych regulacji ustawy lub innego aktu normatywnego nie może ograniczyć się do samego tylko wypowiedzenia tezy o zaistnieniu takiej niezgodności. W ślad za nią iść winno przedstawienie szczegółowej i pełnej argumentacji, która uprawdopodobniałaby zarzut niezgodności określonych unormowań z przepisami stanowiącymi podstawę wnoszonej skargi konstytucyjnej.
Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego analizowana skarga konstytucyjna powyższych wymagań nie spełnia. Uzasadnieniu zarzutu niekonstytucyjności art. 27 ust. 1 updof ma służyć ze strony skarżącego przedstawienie argumentów wskazujących na niedopuszczalność całkowicie arbitralnego i nieobiektywnego potraktowania podatników, spowodowanego przyjętą konstrukcją skali podatkowej. W jego ocenie, sposób zróżnicowania obciążeń podatkowych ponoszonych przez adresatów tego unormowania wskazuje na dyskryminacyjne potraktowanie tych, którzy zdolni są ponosić te ciężary w większym stopniu, aniżeli inni podatnicy. Takiej dyskryminacji upatruje w szczególności w zróżnicowaniu skali stawek należnego podatku względem wysokości osiąganego przez podatników dochodu.
Należy wobec tego zauważyć, że przedstawione w skardze argumenty nie mogą być uznane za wystarczające i przekonujące uzasadnienie tezy o zaistniałym niedozwolonym zróżnicowaniu. Treść skargi konstytucyjnej nie dostarcza bowiem przesłanek wystarczających do stwierdzenia, iż sytuacja skarżącego, jako płatnika podatku dochodowego w określonej wysokości w istocie nosi znamiona dyskryminacyjnego pogorszenia jego sytuacji prawnej. Tymczasem zauważyć należy, iż materia związana z ponoszeniem przez podatników ciężarów fiskalnych w znacznej mierze naznaczona jest swobodą prawodawcy, nadającego kształt elementom konstrukcyjnym zobowiązania podatkowego, zwłaszcza w odniesieniu do problemu określenia wielkości tych ciężarów. Jednoznacznych i ostrych kryteriów oceny przyjmowanych przez prawodawcę mechanizmów kształtowania wysokości należnego podatku nie dostarczają także unormowania konstytucyjne (art. 84 czy art. 217 Konstytucji). W takiej sytuacji szczególnego znaczenia nabiera konieczność wykazania przez podmiot kwestionujący konstytucyjność danej regulacji, iż przyjęta przez ustawodawcę koncepcja w sposób rażący i niebudzący wątpliwości godzi w konstytucyjne normy kształtujące prawa podmiotowe podatnika. W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego wypowiadano już pogląd, iż w zakresie materii podatkowych ustawodawca korzysta z daleko idącej swobody regulacyjnej (np. w kontekście ulg podatkowych zob. orzeczenie TK z 29 maja 1996 r., sygn. K. 22/95, OTK ZU nr 3/1996, poz. 21; wyrok TK z 25 kwietnia 2001 r., sygn. K 13/01, OTK ZU nr 4/2001, poz. 81). Odwołując się do powyższej linii orzeczniczej, stwierdzić można, iż ocena zasadności i celowości przyjmowanego modelu określenia ulg podatkowych, a tym samym – pośrednio – wysokości należnego podatku pozostaje zasadniczo poza zakresem kompetencji kontrolnych TK. W tym kontekście trzeba też widzieć problem sposobu, w jaki podmiot wnoszący skargę konstytucyjną uprawdopodobnić winien tezę o niezgodności z Konstytucją regulacji ustawowych różnicujących w pewien sposób zakres ponoszonych ciężarów podatkowych. Dopiero przedstawienie argumentów wskazujących na niebudzące wątpliwości przekroczenie przez ustawodawcę konstytucyjnych przesłanek dopuszczalności różnicowania sytuacji podatników mogłoby być uznane za spełniające wymóg postawiony w art. 47 ust. 1 pkt 2 ustawy o TK. W sytuacji natomiast, w której argumentacja skarżącego, opowiadającego się za innym sposobem określania wysokości podatku uiszczanego przez osoby uzyskujące zróżnicowany dochód podlegający opodatkowaniu, sprowadza się właściwie tylko do zanegowania mechanizmu przyjętego w ustawie, nie sposób uznać, aby w sposób wystarczający uprawdopodobniało to postawiony w skardze zarzut. Trzeba też zauważyć, że skarżący kwestionuje kryterium „zdolności do uiszczania podatku”, jakie jego zdaniem legło u podstaw konstrukcji unormowania art. 27 ust. 1 updof. Abstrahując od oceny zasadności stanowiska sprowadzającego ratio legis tej regulacji wyłącznie do tak ujętej cechy zróżnicowania, trzeba zauważyć, iż także zgłaszana przez skarżącego propozycja zmiany tej konstrukcji w dużej mierze nawiązuje do tak ujmowanej cechy różnicującej. W istocie więc, ciężar dyskusji sprowadza się nie tyle do problemu samej konstrukcji różnicowania podatników, ile do zasadności obciążania określonych grup podatników obowiązkiem uiszczania podatku w zróżnicowanej wysokości. W tym zaś aspekcie, ocena regulacji ustawowych uwzględniać winna wskazane już wyżej dwa czynniki. Pierwszy, związany z respektowaniem relatywnie szerokiego zakresu swobody ustawodawcy nadającego kształt unormowaniom prawno-podatkowym. Drugi, dotyczący obowiązku przekonującego i merytorycznie uzasadnionego wykazania przez skarżącego dyskryminacyjnego charakteru przyjętego w ustawie sposobu zróżnicowania adresatów tych unormowań. Należy przy tym podkreślić, iż w świetle art. 32 ust. 2 Konstytucji nie jest zakazane różnicowanie adresatów norm prawnych w zakresie przysługujących im praw czy też nakładanych na nich obowiązków. Naruszenie wskazanej wyżej zasady ma miejsce dopiero wówczas, gdy zróżnicowanie to nabiera charakteru dyskryminacyjnego, a więc oparte jest na nieobiektywnych, nieracjonalnych i niesprawiedliwych społecznie kryteriach. Tak więc, samo jedynie wykazanie, iż w danej sytuacji dochodzi do zróżnicowania podmiotów prawa w żadnym razie nie uzasadnia jeszcze tezy o ich wzajemnej dyskryminacji (lub uprzywilejowaniu). W sytuacji podmiotu występującego ze skargą konstytucyjną, wymóg wskazania sposobu naruszenia konstytucyjnych wolności lub praw sprowadza się zaś do przedstawienia argumentów potwierdzających zarzut niezgodności przyjętej w ustawie regulacji z wymienionymi wyżej kryteriami dopuszczalnego różnicowania adresatów obowiązków podatkowych. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, wniesiona skarga konstytucyjnego tego rodzaju argumentacji nie zawiera.

Biorąc wszystkie powyższe okoliczności pod uwagę, orzeka się jak w sentencji.