Sygn. akt IV CK 88/05
WYROK
W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ
Dnia 17 sierpnia 2005 r.
Sąd Najwyższy w składzie:
SSN Teresa Bielska-Sobkowicz (przewodniczący)
SSN Elżbieta Skowrońska-Bocian
SSN Zbigniew Strus (sprawozdawca)
w sprawie z powództwa Syndyka Masy Upadłości B.(...) SA w G.
przeciwko Bankowi (…) SA w K.
o zapłatę,
po rozpoznaniu na rozprawie w Izbie Cywilnej w dniu 9 sierpnia 2005 r., kasacji strony
powodowej od wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 22 października 2004 r., sygn. akt I
ACa (…),
oddala kasację i zasądza od powoda na rzecz pozwanego kwotę 3.600 (trzy
tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów procesu w postępowaniu
kasacyjnym.
Uzasadnienie
Powód domagał się zasądzenia od pozwanego banku kwoty 211.640 zł z
odsetkami za opóźnienie wskazując w uzasadnieniu, że zawarł z pozwanym jako
zastawca umowy zastawnicze w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 1996 r.
o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów (Dz. U. 96.149.703 ze zm.)
2
zabezpieczające udzielone mu kredyty, przewidujące zaspokojenie się zastawnika,
polegające na przejęciu na własność przedmiotów zastawu rejestrowego (pojazdów
przeznaczonych do oddawania w leasing). Pozwany zastawnik złożył w dniach 27 lipca
2000 r. i 17 listopada 2000 r. skuteczne oświadczenia przewidziane w art. 22 ust. 2
ustawy o zastawie rejestrowym /.../ i stał się właścicielem przedmiotów zastawu.
Powołany rzeczoznawca ustalił wartość netto przejętych rzeczy na podstawie ich
średniej ceny z dnia przejęcia, w łącznej wysokości 962 000 zł i bank o taką kwotę bank
zmniejszył swoje wierzytelności z tytułu umów kredytowych.
Po ogłoszeniu dnia 22 czerwca 2001 r. upadłości zastawcy syndyk masy
upadłości wystawił faktury VAT z tytułu przejęcia przedmiotów zastawu rejestrowego
zawierające cenę netto przejętych pojazdów według wartości ustalonej przez
rzeczoznawcę, kwotę podatku od towarów i usług (stawka podstawowa) oraz cenę
brutto. Różnica miedzy ceną netto a brutto (kwota podatku VAT) stanowiła przedmiot
roszczenia zgłoszonego w pozwie.
Po doręczeniu odpisu pozwu pozwany wystosował pismo z 26 lutego 2003 r. do
sędziego komisarza powodowej masy upadłości. Powołując się w nim na żądanie
syndyka masy upadłości zapłaty równowartości podatku VAT z odsetkami, bank dokonał
„korekty wierzytelności” zgłoszonej wobec masy upadłości, zmniejszając należności
główne o kwotę 211.640 zł oraz odpowiednio należności uboczne z tytułu odsetek.
Pozwany bank stwierdził w tym piśmie, że różnica między wysokością należności
głównej podaną w zgłoszeniu a skorygowaną wysokością zadłużenia B.(...) S.A. stanowi
kwotę odpowiadającą wysokości odprowadzonego podatku VAT wynikającego z
wystawionych faktur sprzedaży na przedmioty zastawione.
W rozpoznawanej sprawie pozwany bank domagał się oddalenia powództwa,
podnosząc zarzut nieistnienia zobowiązania do świadczenia pieniężnego ze względu na
niespełnienie się przesłanki określonej w art. 23 ust. 3 zd. drugie ustawy o zastawie
rejestrowym /.../, tj. niższą wartość przejętych rzeczy niż wynosiła wierzytelność
zastawnika. Zarzucił też brak podstawy prawnej do opodatkowania czynności przejęcia
podatkiem od towarów i usług i wystawienia faktury VAT.
Sąd Okręgowy oddalając powództwo stwierdził przede wszystkim, że przejęcie
przedmiotu zastawu rejestrowego nie powoduje powstania zobowiązania podatkowego
w zakresie podatku od towarów i usług, ponieważ zdarzenie to nie odpowiada
hipotezom wykładanych ściśle przepisów art. 2 ust. 2 pkt 3a albo 3b tej ustawy, a
pozostałe wypadki powstania obowiązku podatkowego uregulowane w art. 2 ust. 2 w
3
oczywisty sposób nie mogły również być stosowane. Korekta wierzytelności dokonana
przez bank nie była uznaniem długu, które mogło obejmować tylko dług istniejący.
W apelacji powód zarzucał przede wszystkim błędną wykładnię art. 2 ust. 3 pkt 3b
lub 5a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku
akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. - dalej u.p.t.u.), z preferencją pierwszego z
wymienionych przepisów, przez ocenę ograniczoną do prawnorzeczowego aspektu
stosunku prawnego między stronami opierającego się na udzieleniu kredytu i
zobowiązaniu do jego spłaty, tj. spełnienia świadczenia pieniężnego.
Oddalając tę apelację Sąd Apelacyjny uznał, że skutki niedoliczenia podatku VAT
do wartości przejętych rzeczy ustalonej przez obydwie strony obciążają zastawcę, a
zaniechanie to ma doniosłe znaczenie dla wyniku oceny, ponieważ ustalenie wartości
brutto (tzn. doliczenie kwoty należnego podatku) zmniejszyłoby jego dług w stosunku do
banku i w praktyce podatek ten pokrywa nabywca. Kontynuując motywy rozstrzygnięcia
Sąd drugiej instancji nie dostrzegł przyczyn i podstaw zmiany zasad tak
ukształtowanego rozliczenia. Podstawy tej nie stanowi faktura wystawiona po „półtora
roku” od dokonania rozliczenia nie zaakceptowana przez bank i nie poparta innymi
dokumentami potwierdzającymi ustalenia lub odprowadzenie podatku.
Rozstrzyganie o skuteczności zarzutu potrącenia jest w przekonaniu sądu
odwoławczego domeną postępowania upadłościowego.
Powód wniósł kasację od tego wyroku opierając ją na obydwu podstawach (art.
3931
pkt 1 i 2 k.p.c. w brzmieniu obowiązującym przed 6 lutego 2005 r.).
Pierwszą podstawę wypełnia zdaniem skarżącego naruszenie przepisów:
art. 65 i 60 k.c., art. 353 k.c., art. 2 ust. 3 pkt 3a u.p.t.u., art. 498 i 499 k.c., art. 37 prawa
upadłościowego.
Naruszenie przepisów postępowania obejmuje art. 328 § 2 k.p.c. w zw. z art. 391
k.p.c. art. 230 k.p.c. i art. 231 k.p.c. oraz art. 382 i 233 k.p.c.
Skarżący wnosił o zmianę zaskarżonego wyroku i zasądzenie dochodzonej
pozwem należności, ewentualnie o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego
rozpoznania Sądowi Apelacyjnemu oraz rozstrzygnięcia o kosztach procesu na rzecz
powoda.
Rozpoznając kasację na podstawie przepisów kodeksu postępowania cywilnego
w brzmieniu i numeracji obowiązującej do dnia 6 lutego 2005 r.
Sąd Najwyższy zważył, co następuje:
4
W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku znalazło się stwierdzenie, że podatek VAT
nie jest elementem cenotwórczym. Z tak kategorycznym sformułowaniem zgodzić się
nie można, ponieważ przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 zdanie drugie ustawy z dnia 5 lipca 2001
r. o cenach stanowi, że w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek
akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega
obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Jeżeli pojęcia
„ceny” użyto w zaskarżonym wyroku zgodnie z definicją zawartą w pierwszym zdaniu
powołanego przepisu, to oznacza ona wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych,
którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. Dodać
należy, że jeśli czynność podlega opodatkowaniu a sprzedający ma obowiązek wystawić
fakturę (jest to reguła w obrocie wewnętrznym) dokument ten określa cenę netto, kwotę
podatku i cenę brutto. Dlatego cena „do zapłaty” zawiera w sobie podatek, kształtujący
jej wysokość. Stwierdzenie to nie przesądza ekonomicznego wyniku transakcji,
ponieważ cena netto poza szczególnymi wypadkami (ceny regulowanej) ma charakter
umowny i może być dowolnie kształtowana, nawet ze stratą podatnika.
Do uzasadnienia zaskarżonego wyroku należy też dodać oczywistą uwagę o
bezwzględnym obowiązywaniu przepisów określających wykonywanie obowiązku
podatkowego przez podlegające mu podmioty i w tym świetle ocenić wywody
uzasadnienia zaskarżonego wyroku dotyczące kształtowania przez strony rozliczenia
wartości przejmowanych pojazdów. W sprzedaży lub usługach pole manewru stron
dotyczące zapłaty ceny netto albo brutto jest bowiem ograniczone. Jeżeli czynność
podlega przedmiotowo i podmiotowo obowiązkowi podatkowemu, to dokumenty
sprzedaży zawierają cenę brutto, w przeciwnym razie niemożliwa byłaby kontrola
wykonania obowiązku podatkowego.
W rozpoznawanej sprawie przejęcie własności następowało na podstawie umowy
zastawniczej, której treść odnośnie do ceny określał przepis ustawy (art. 23 ust. 2
ustawy o zastawie rejestrowym /.../) wskazujący, że jest to cena średnia z dnia
przejęcia. Na uboczu można pozostawić zagadnienie, czy norma ta ma charakter
bezwzględnie obowiązujący, skoro strony nie zamierzały określić ceny odmiennie.
Gdyby zatem przejęcie rzeczy przez zastawnika podlegało obowiązkowi podatkowemu
w zakresie podatku VAT strona występująca jako zbywca - podatnik obowiązana byłaby
do jego rozliczenia a bank - wierzyciel uzyskałby oryginał faktury potwierdzający
zapłacenie podatku naliczonego. Ewentualna umowa mogłaby tylko regulować zakres
5
umorzenia wierzytelności z podstawowego stosunku umowy kredytu, będącej prawnie
odrębnym stosunkiem prawnym od umowy zastawy rejestrowego.
Podstawę faktyczną powództwa o zapłatę stanowiło przekonanie syndyka masy
upadłości, że obowiązek podatkowy w zakresie omawianego podatku VAT rodzić musi
symetryczny obowiązek wyrównania podatnikowi doznanego uszczerbku polegającego
na zapłaceniu podatku należnego. Zapatrywanie to jest trafne w przeważających
wypadkach obrotu towarami lub świadczenia usług, opartych na umowach wzajemnych,
w których zobowiązanie nabywcy do zapłaty ceny obciążonej podatkiem należy do
warunków przedmiotowo istotnych. Źródła takiego zobowiązania nabywcy tkwią jednak
w sferze ekonomicznej (na innych warunkach zbywca nie zawiera umów) a nie prawnej.
Dlatego w razie zdarzenia prawnego innego niż umowa wzajemna, takiego jak przejecie
przedmiotu zastawu, źródłem obowiązku świadczenia pieniężnego przejemcy może być
przepis ustawy albo ważne zobowiązanie wynikające z czynności prawnej. Sąd
orzekający o meritum sporu ustalił, że umowa o zapłatę przez zastawnika równowartości
podatku VAT uiszczonego przez zastawcę nie była zawarta, tzn. nie zostały złożone
oświadczenia woli w tym przedmiocie. Stwierdzenie to odnosi się do sfery faktycznej i
kasacja nie przytacza argumentów podważających to ustalenie. Zwłaszcza
eksponowane przez skarżącego oświadczenie banku dotyczące korekty wierzytelności
zgłoszonej do masy upadłości nie podważa ustaleń faktycznych stanowiących podstawę
wyroku. Trudno zresztą przypuszczać aby racjonalnie postępujący bank, który wyłożył
środki pieniężne tytułem kredytu godził się następnie na świadczenia pieniężne na rzecz
swojego dłużnika, poza wypadkiem określonym w art. 23 ust. 3 ustawy o zastawie
rejestrowym /.../, tj. przejęcia przedmiotów ponad wysokość wierzytelności. Również
umowa kredytowa, umowa zastawnicza, ani przepisy podatkowe i przepisy regulujące
kredyty bankowe nie nakładają zobowiązania świadczenia pieniężnego przez bank –
zastawnika na rzecz zastawcy z omawianego tytułu.
Powyższe konstatacje prowadzą do wniosku, że nie było potrzeby rozstrzygania
kwestii powstania obowiązku podatkowego po stronie upadłego, ponieważ jego istnienie
nie wywołuje bezpośredniego zobowiązania do zapłaty przez zastawnika. Jak wyżej
stwierdzono opisane skutki wykonania umowy zastawu rejestrowego wpływają
bezpośrednio na wysokość wierzytelności pieniężnej zastawnika a tylko w wyjątkowych
wypadkach rodzą jego zobowiązanie do zwrotu nadwyżki. Gdyby przyjąć hipotetycznie,
że prawidłowa była wykładnia art. 2 ust. 2 u.p.t.u. dokonana przez stronę powodową,
6
tzn. że powstał po jej stronie jako podatnika obowiązek podatkowy to powództwo
należało również oddalić.
Rozpoznawanie kasacji w granicach przytoczonej podstawy wymaga zwrócenia
uwagi, że powołany - jako jedyny - przepis art. 2 ust. 3 pkt 3a u. p.t. u. nie dotyczy
przejęcia przedmiotu zastawu rejestrowego lecz odmiennej czynności, przelewu
wierzytelności. Tymczasem realizacja prawa rzeczowego zastawu rejestrowego nie ma
na celu przeniesienia wierzytelności z wierzyciela na dłużnika – zastawcę w zamian za
prawo do towaru lub usługę. Bank kredytujący zmierza bowiem do zaspokojenia swego
roszczenia ze skutkiem wygaśnięcia przysługującej mu wierzytelności. Nadto, w prawie
podatkowym stosowanie analogii ze względu na podobieństwo niektórych przesłanek
regulacji jest niedopuszczalne, ponieważ luka w prawie podatkowym oznacza brak
obowiązku podatkowego. Odmienna wykładnia prowadziłaby do wniosków niezgodnych
z konstytucyjną normą (art. 217) określającą zasadę nakładania daniny publicznej przez
ustawę, przez co należy rozumieć nie tylko rangę aktu normatywnego ale i treść
przepisu.
Skarżący w zarzucie naruszenia art. 65 k.c. przypisuje sądowi „przyjęcie, że
strony umówiły się umową zastawu rejestrowego o ceny średnie przedmiotów zastawu
obowiązujące w chwili przedmiotów zastawu jako ceny brutto, a więc zawierające
podatek od towarów i usług (VAT)...”. Odpowiedni fragment uzasadnienia ma jednak
następujące brzmienie: „ Strony, a tym bardziej powód, nie wykazują, z jakich przyczyn
przy ustalaniu wartości przejętych rzeczy nie została doliczona wartość należnego
według twierdzeń powoda podatku VAT...” Z powyższego wynika błędne odczytanie
stanowiska sądu i bezzasadność przytoczonej podstawy kasacji.
Również zarzut naruszenia art. 353 k.c. jest niezrozumiały. Przepis ten dzieli się
na dwa paragrafy, określające istotę zobowiązania i świadczenia. Nawiązanie w
uzasadnieniu kasacji do zarzutu ograniczenia swobody umów pozwala przypuszczać, że
skarżący miał na myśli art. 3531
k.c. W takim wypadku również nie można dopatrzyć się
zakwestionowania wskazanej zasady, skoro w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku
wyrażono „niezrozumienie” dla braku porozumienia stron odnośnie rozkładu obciążenia
podatkiem VAT.
Pozostałe przepisy prawa materialnego - art. 498 i 499 k.c. oraz art. 37 prawa
upadłościowego nie miały zastosowania w sprawie o zapłatę ze względu na przytoczoną
podstawę oddalenia powództwa. Bezzasadność roszczenia nie wynika z umorzenia
wierzytelności powoda wskutek potrącenia lecz z braku podstaw żądania zapłaty. Sąd
7
drugiej instancji prawidłowo wskazał, że charakter prawny i skuteczność „redukcji” przez
wierzyciela zgłoszonej przez niego wierzytelności do masy upadłości powinny być
ustalane w tamtym postępowaniu, a przepis art. 131 § 1 pkt 10 pr. upadł. nie wyłączał
zrzeczenia się wierzytelności lub zawarcia ugody. Z tej samej przyczyny nie można
uznać, że sąd naruszył art. 328 § 2 k.p.c. i nie wyjaśnił podstawy prawnej wyroku w
części dotyczącej korekty wierzytelności przez pozwany bank.
Skarżący błędnie upatruje w tym oświadczeniu uznanie roszczenia. Uznanie
właściwe rodzące skutki procesowe przytoczone w art. 213 § 2 k.p.c. jest aktem
dyspozycyjnym strony pozwanej zmierzającym do zakończenia procesu wyrokiem
uwzględniającym powództwo w całości lub w części. Odpowiedź na pozew, w której
pozwany domagał się oddalenia powództwa zaprzecza sugestiom powoda i zarzutom
naruszenia przepisów postępowania przez nieuwzględnienie tego uznania.
Z podanych wyżej przyczyn Sąd Najwyższy na podstawie art. 39312
k.p.c. oddalił
kasację.