Pełny tekst orzeczenia

Sygn. akt KIO 715/18


WYROK
z dnia 10 maja 2018 r.


Krajowa Izba Odwoławcza – w składzie:

Przewodniczący: Anna Packo

Protokolant: Piotr Cegłowski


po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 maja 2018 r., w Warszawie, odwołania wniesionego
do Prezesa Krajowej Izby Odwoławczej w dniu 16 kwietnia 2018 r. przez wykonawców
wspólnie ubiegających się o udzielenie zamówienia:
Firma Handlowo-Usługowa THOMAS Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka
komandytowa i Firma Handlowo-Usługowa THOMAS Spółka z ograniczoną
odpowiedzialnością, ul. Lubieszyńska 34, 72-006 Mierzyn

w postępowaniu prowadzonym przez zamawiającego
Samodzielny Publiczny Szpital Kliniczny Nr 1 im. prof. Tadeusza Sokołowskiego
Pomorskiego Uniwersytetu Medycznego w Szczecinie, ul. Unii Lubelskiej 1, 71-252
Szczecin

przy udziale:
A. wykonawców wspólnie ubiegających się o udzielenie zamówienia MedAssist Spółka
z ograniczoną odpowiedzialnością, „IZAN+” Spółka z ograniczoną
odpowiedzialnością, Naprzód Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Naprzód
Service Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, ul. Żabiniec 46, 31-215 Kraków,
B. wykonawców wspólnie ubiegających się o udzielenie zamówienia Impel Facility Services
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Optima Care Spółka z ograniczoną
odpowiedzialnością, ul. Ślężna 118, 53-111 Wrocław
zgłaszających przystąpienie do postępowania odwoławczego po stronie zamawiającego

orzeka:

1. oddala odwołanie,

2. kosztami postępowania obciąża wykonawców wspólnie ubiegających się
o udzielenie zamówienia Firma Handlowo-Usługowa THOMAS Spółka z
ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa i Firma Handlowo-
Usługowa THOMAS Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i:
2.1. zalicza w poczet kosztów postępowania odwoławczego kwotę 15 000 zł 00 gr
(słownie: piętnaście tysięcy złotych zero groszy) uiszczoną przez
wykonawców wspólnie ubiegających się o udzielenie zamówienia Firma
Handlowo-Usługowa THOMAS Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
spółka komandytowa i Firma Handlowo-Usługowa THOMAS Spółka z
ograniczoną odpowiedzialnością tytułem wpisu od odwołania,
2.2. zasądza od wykonawców wspólnie ubiegających się o udzielenie zamówienia
Firma Handlowo-Usługowa THOMAS Spółka z ograniczoną
odpowiedzialnością spółka komandytowa i Firma Handlowo-Usługowa
THOMAS Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz Samodzielnego
Publicznego Szpitala Klinicznego Nr 1 im. prof. Tadeusza Sokołowskiego
Pomorskiego Uniwersytetu Medycznego w Szczecinie kwotę 4 497 zł 93 gr
(słownie: cztery tysiące czterysta dziewięćdziesiąt siedem złotych
dziewięćdziesiąt trzy grosze) stanowiącą koszty postępowania odwoławczego
poniesione z tytułu dojazdu i wynagrodzenia pełnomocnika oraz opłaty
skarbowej.


Stosownie do art. 198a i 198b ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. – Prawo zamówień
publicznych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1579 z późn. zm.) na niniejszy wyrok – w terminie 7
dni od dnia jego doręczenia – przysługuje skarga za pośrednictwem Prezesa Krajowej Izby
Odwoławczej do Sądu Okręgowego w Szczecinie.




Przewodniczący: ……………………..…

Sygn. akt: KIO 715/18


U z a s a d n i e n i e

Zamawiający – Samodzielny Publiczny Szpital Kliniczny Nr 1 im. prof. Tadeusza
Sokołowskiego Pomorskiego Uniwersytetu Medycznego w Szczecinie prowadzi
postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego na „kompleksowe usługi sprzątania,
dezynfekcji powierzchni Szpitala z uwzględnieniem usług pomocniczych w obiektach SPSK
Nr 1 zlokalizowanych w Szczecinie przy ul Unii Lubelskiej 1 i ul. Broniewskiego 26 oraz
w Policach przy ul. Siedleckiej” na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo
zamówień publicznych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1579 z późn. zm.), w trybie przetargu
nieograniczonego.
Ogłoszenie o zamówieniu zostało opublikowane 10 stycznia 2018 r. w Dzienniku Urzędowym
Unii Europejskiej pod numerem 2018/S 006-010450. Wartość zamówienia jest większa niż
kwoty określone na podstawie art. 11 ust. 8 ustawy Prawo zamówień publicznych.

I Zarzuty i żądania odwołania:
Odwołujący – wykonawcy wspólnie ubiegający się o udzielenie zamówienia Firma
Handlowo-Usługowa THOMAS Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka
komandytowa i Firma Handlowo-Usługowa THOMAS Spółka z ograniczoną
odpowiedzialnością wniósł odwołanie zarzucając Zamawiającemu naruszenie:
1. art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy Prawo zamówień publicznych poprzez jego niezastosowanie
i zaniechanie odrzucenia oferty złożonej przez wykonawców wspólnie ubiegających się
o udzielenie zamówienia Impel Facility Services Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
i Optima Care Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zwanych dalej: „Konsorcjum
Impel”, w sytuacji gdy wykonawca ten objął oferowane przez siebie usługi w strefach I, II, III,
IV, S1 oraz S2 zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18
lub art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
w sytuacji, gdy nie ziściły się przesłanki do zastosowania przewidzianego w tych przepisach
zwolnienia od podatku, ewentualnie nie ziściły się przesłanki do zastosowania zwolnienia
przewidzianego w art. 42 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku od towarów i usług w tak
szerokim zakresie, jak zastosowany przez Konsorcjum Impel, co w każdym przypadku
implikowało po stronie Zamawiającego obowiązek odrzucenia oferty tego wykonawcy
z uwagi na błąd w obliczeniu ceny,
2. art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy Prawo zamówień publicznych poprzez jego niezastosowanie
i zaniechanie odrzucenia oferty złożonej przez wykonawców wspólnie ubiegających się o

udzielenie zamówienia MedAssist Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, „IZAN+” Spółka
z ograniczoną odpowiedzialnością, Naprzód Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
i Naprzód Service Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zwanych dalej: „Konsorcjum
Medassist” w sytuacji, gdy wykonawca ten objął oferowane przez siebie usługi w strefach I,
II, III zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 lub art.
43 ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy nie ziściły się
przesłanki do zastosowania przewidzianego w tych przepisach zwolnienia od podatku,
ewentualnie nie ziściły się przesłanki do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 42
ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku od towarów i usług w tak szerokim zakresie, jak
zastosowany przez Konsorcjum Medassist, co w każdym przypadku implikowało po stronie
Zamawiającego obowiązek odrzucenia oferty tego wykonawcy z uwagi na błąd w obliczeniu
ceny,
3. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy Prawo zamówień publicznych poprzez jego niezastosowanie
i zaniechanie odrzucenia ofert złożonych przez Konsorcjum Impel i Konsorcjum Medassist,
podczas gdy ceny w tych ofertach zostały skalkulowane w sposób sprzeczny z zasadami
określonymi w rozdziale „Sposób obliczenia ceny”, w tym w szczególności z punktem 1 ppkt
1 nakazującym, aby cena obejmowała wszystkie czynniki wpływające na jej wysokość, w tym
podatek VAT, co skutkuje tym, że treść tych ofert nie odpowiada treści specyfikacji istotnych
warunków zamówienia, a zatem winna zostać odrzucona na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2
ustawy Prawo zamówień publicznych,
4. art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy Prawo zamówień publicznych poprzez jego niezastosowanie,
pomimo iż złożenie oferty przez Konsorcjum Impel stanowi czyn nieuczciwej konkurencji
w rozumieniu ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji
wypełniający znamiona klauzuli generalnej definiującej czyn nieuczciwej konkurencji
określonej w art. 3 ust. 1 ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji poprzez
manipulowanie podstawową opodatkowania podatkiem VAT dla towarów sprzedawanych
w formie zestawów poprzez nieproporcjonalne obniżenie stawki opodatkowania stawką
podstawową w stosunku do opodatkowania stawką obniżoną w celu osiągnięcia
nieuprawnionej przewagi konkurencyjnej w stosunku do Odwołującego oraz wypełniający
znamiona czynu stypizowanego w art. 15 ust. 1 pkt 1 ustawy o zwalczaniu nieuczciwej
konkurencji poprzez działanie mające na celu wymuszenie na klientach wyboru jako
kontrahenta określonego przedsiębiorcy, a polegające na stworzeniu sytuacji optymalizującej
uzyskanie zamówienia przez przedstawienie oferty najkorzystniejszej cenowo w następstwie
manipulacji podatkowej, wywierając tym na Zamawiającego przymus dokonania wyboru
takiej oferty oraz utrudniając uzyskanie zamówienia Odwołującemu,
5. art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy Prawo zamówień publicznych poprzez jego niezastosowanie,
pomimo iż złożenie oferty przez Konsorcjum Medassist stanowi czyn nieuczciwej konkurencji

w rozumieniu ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji wypełniający znamiona klauzuli
generalnej definiującej czyn nieuczciwej konkurencji określonej w art. 3 ust. 1 ustawy
o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji poprzez manipulowanie podstawową opodatkowania
podatkiem VAT dla towarów sprzedawanych w formie zestawów poprzez nieproporcjonalne
obniżenie stawki opodatkowania stawką podstawową w stosunku do opodatkowania stawką
obniżoną w celu osiągnięcia nieuprawnionej przewagi konkurencyjnej w stosunku do
Odwołującego oraz wypełniający znamiona czynu stypizowanego w art. 15 ust. 1 pkt 1
ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji poprzez działanie mające na celu wymuszenie
na klientach wyboru jako kontrahenta określonego przedsiębiorcy, a polegające na
stworzeniu sytuacji optymalizującej uzyskanie zamówienia przez przedstawienie oferty
najkorzystniejszej cenowo w następstwie manipulacji podatkowej, wywierając tym na
Zamawiającego przymus dokonania wyboru takiej oferty oraz utrudniając uzyskanie
zamówienia Odwołującemu,
6. art. 7 ust. 3 w zw. z art. 91 ust. 1 ustawy Prawo zamówień publicznych polegające na
dokonaniu wyboru jako najkorzystniejszej oferty polegającej odrzuceniu.
Odwołujący wniósł o:
1. nakazanie Zamawiającemu unieważnienia czynności badania i oceny ofert oraz wyboru
jako najkorzystniejszej oferty złożonej przez Konsorcjum Impel,
2. nakazanie Zamawiającemu powtórzenia czynności badania i oceny ofert, odrzucenia
oferty złożonej przez Konsorcjum Impel oraz oferty złożonej przez Konsorcjum Medassist,
oraz dokonanie wyboru jako najkorzystniejszej oferty złożonej przez Odwołującego,
3. przeprowadzenie dowodów z dokumentów załączonych do odwołania na okoliczności
wskazane w jego uzasadnieniu,
4. zasądzenie od Zamawiającego na rzecz Odwołującego kosztów postępowania
odwoławczego.

W uzasadnieniu odwołania Odwołujący wskazał, że 6 kwietnia 2018 r. Zamawiający
powiadomił Odwołującego o wyborze jako najkorzystniejszej oferty złożonej przez
Konsorcjum Impel. Na kolejnych miejscach w rankingu ofert sklasyfikowane zostały
odpowiednio oferty złożone przez Konsorcjum Medassist (98,90 pkt) oraz oferta
Odwołującego (82,14 pkt). Takie rozstrzygnięcie postępowania nie może zostać uznane za
prawidłowe z poniższych przyczyn.
Zgodnie rozdziałem II specyfikacji istotnych warunków zamówienia, opis przedmiotu
zamówienia pkt IV „Zakres zamówienia”, przedmiot zamówienia udzielanego w ramach
postępowania obejmuje wykonanie usługi w zakresie:

1. utrzymania w należytym stanie sanitarno-higienicznym, poprzez sprzątanie i dezynfekcję,
powierzchni poziomych i pionowych oraz sprzętów i wyposażenia w komórkach
organizacyjnych szpitala zgodnie z aktualnie obowiązującymi aktami prawnymi,
2. sprzątania i dezynfekcji powierzchni szpitalnych z podziałem na trzy obszary: medyczny,
administracyjno-gospodarczy oraz strefy sprzątania Przychodni Przyklinicznych, podzielone
na jedenaście stref. Obszary oraz strefy wykazują zróżnicowane zanieczyszczenie
szczepami patogennymi i wymagają zróżnicowania działań sanitarnych,
3. dezynsekcji i deratyzacji, co najmniej dwa razy w roku oraz według bieżących potrzeb
Zamawiającego,
4. gospodarki odpadami medycznymi i innymi odpadami, w tym komunalnymi w obiektach
szpitalnych oraz transportu do zbiorczych punktów gromadzenia odpadów, zgodnie
z instrukcjami i aktualnymi przepisami prawa,
5. usług pomocniczych:
5.1. zdawanie, pobieranie i dostarczanie z i na oddział odzieży pacjentów do i z magazynu
depozytowego odzieży,
5.2. prowadzenie szatni pacjentów i odwiedzających wraz z depozytem odzieży chorych,
5.3. przyjęcie z oddziału zwłok/części ciała i organów i przekazanie do Pro-Morte lub Zakładu
Patomorfologu (z zastosowaniem właściwej dokumentacji), pomoc personelowi medycznemu
przy umieszczaniu zwłok w worku, transport wewnętrzny w obrębie wskazanej lokalizacji,
5.4. prowadzenie i obsługa pomieszczeń Pro-Morte, zgodnie z obowiązującymi aktami
prawnymi, wraz z przekazanym wyposażeniem,
5.5. usługa dezynfekcji/mycia łóżek i inkubatorów w pomieszczeniach do tego celu
przeznaczonych, transport łóżek i inkubatorów do i z pomieszczenia,
5.6. organizacja i realizacja dystrybucji bielizny szpitalnej oraz przejęcie odpowiedzialności
materialnej za powierzoną bieliznę,
5.7. transport szpitalny: pomoc podczas transportu chorych, a w szczególności w transporcie
pacjenta w obrębie kliniki/oddziału i na terenie danego obiektu: na blok operacyjny, blok
porodowy, na badania diagnostyczne, konsultacje, do wykonywania badań niestacjonarnych,
pomoc podczas transportu w danym obiekcie leków i środków farmaceutycznych z apteki
szpitalnej, transport w danym obiekcie materiałów z magazynów do wskazanej jednostki,
transportu przygotowanych specyfików z apteki szpitalnej do wskazanych jednostek
organizacyjnych, transport zwłok, transport odpadów, transport bielizny, transport sprzętu
i materiałów do i ze sterylizacji w obrębie danego obiektu, transport materiału biologicznego
z Bloków Operacyjnych, Bloku Porodowego, SOR do i z miejsc w obrębie danego obiektu,
usługi pomocnicze przy pacjencie.
Z powyższego w sposób jednoznaczny wynika, że przedmiot zamówienia obejmuje
konglomerat różnorodnych świadczeń, które mają być wykonywane w pomieszczeniach

i budynkach Zamawiającego o różnej specyfice i przeznaczeniu (zarówno na potrzeby
świadczenia usług leczniczych, jak i wykonywania działalności administracyjnej), co
Zamawiający zaakcentował poprzez przyporządkowanie w punkcie XV opisu przedmiotu
zamówienia swoich budynków i pomieszczeń do 11 stref. Podział pomieszczeń na strefy
znalazł odzwierciedlenie w treści formularza ofertowego, bowiem Zamawiający wymagał od
wykonawców podania w formularzu oferty: 1) ceny jednostkowej za utrzymanie czystości
jednego metra kwadratowego powierzchni w okresie jednego miesiąca w poszczególnych
strefach, 2) wartości czynności opisanych w specyfikacji istotnych warunków zamówienia,
podlegających zwolnieniu od podatku od towarów i usług zgodnie z interpretacją ogólną
Ministra Finansów z 29 grudnia 2017 r., znak PTI.8101.5.2017,PSG.662 (dalej: „Interpretacja
ogólna”) w przeliczeniu na jeden metr kwadratowy w okresie jednego miesiąca
w poszczególnych strefach oraz 3) miesięcznej wartość netto i brutto za wykonanie usług
opisanych w specyfikacji istotnych warunków zamówienia – obliczona na podstawie
zaoferowanych cen oraz wielkości zadań określonych w opisie przedmiotu zamówienia.
Konsorcjum Impel w treści oferty wskazało, że czynności zwolnione od podatku VAT na
podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku od towarów i usług wykonywane będą
w strefach I, II, III, IV, S1, S2, obejmując zwolnieniem od podatku VAT około 82% usług
stanowiących przedmiot zamówienia. Konsorcjum Medasssit w swojej ofercie zwolnieniem
z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku od towarów i usług
objęło czynności wykonywane w strefach I, II, III, II P i IIIP, obejmując zwolnieniem od
podatku VAT około 85% usług stanowiących przedmiot zamówienia. Odwołujący w swojej
ofercie zastosował podstawową stawkę podatku VAT uznając, iż wykładnia przepisów art. 43
ust. 1 pkt. 18 i 18a oraz ust. 17a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z treścią
Interpretacji ogólnej, wskazują na brak jakichkolwiek podstaw do objęcia zwolnieniem
z podatku VAT czynności stanowiących przedmiot zamówienia udzielanego w ramach
postępowania.
Skutkiem powyższego było złożenie trzech ofert, w których wysokość zobowiązania
podatkowego z tytułu podatku VAT została ustalona odmiennie. Tymczasem Zamawiający,
co potwierdza treść protokołu postępowania, w sposób bezkrytyczny przyjął prawidłowość
wszystkich ofert, choć już zasady logicznego rozumowania skłaniałyby do powzięcia
wątpliwości w zakresie tego, czy oferty tak skrajnie różniące się wartością podatku VAT
z uwagi na zakres zastosowanego zwolnienia, mogą być prawidłowe. Zamawiający
zaniechał jednak zweryfikowania, który z wykonawców prawidłowo ustalił podstawę
opodatkowania podatkiem VAT, mimo że ciążył na nim obowiązek prawny w tym zakresie
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od
podatku: usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi

usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze
(art. 43 ust. 1 pkt 18), usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu,
ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług
ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich
zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza (art. 43 ust. 1 pkt
18a). Zakres powyższego zwolnienia jest ograniczony podmiotowo, zgodnie bowiem z art. 43
ust. 17a ustawy o podatku od towarów i usług ma ono zastosowanie do dostaw towarów lub
świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, wykonywanych przez
podmioty świadczące usługi podstawowe, tj. usługi medyczne. Z powyższego wynika istotna
konkluzja, iż zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 lub 18a ustawy o podatku
od towarów i usług będzie miało zastosowanie jedynie wówczas, gdy usługi te wykonywane
będą przez podmioty świadczące usługi medyczne i będą z tymi usługami medycznymi
ściśle związane.
Głównym celem wydania Interpretacji ogólnej było usunięcie wątpliwości dotyczących
przedmiotowego zakresu zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o
podatku od towarów i usług. Wobec bowiem różnego zakresu usług świadczonych w ramach
umów outsourcingu funkcjonujących w praktyce gospodarczej powstawały wątpliwości, jakie
usługi można uznać za ściśle związane ze świadczeniem usług w zakresie opieki medycznej,
służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
W świetle ugruntowanego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE)
pojęcie „opieki medycznej”, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku od
towarów i usług należy odnosić do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę
możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Analogicznie pojęcie to rozumie również
Naczelny Sąd Administracyjny. W świetle Interpretacji ogólnej, która opiera swoją
argumentację o orzecznictwo TSUE, usługi, których dotyczy postępowanie, nie są usługami
medycznymi, ale usługami ściśle związanymi z medycznymi, zatem nie zachodzi żadna
przesłanka do zastosowania zwolnienia z VAT, bowiem brak jest w tym przypadku
wykonywania przez wykonawcę usługi podstawowej, czyli medycznej, z którą usługa
pomocnicza mogłaby pozostawać w ścisłym związku. Przedmiot zamówienia udzielanego
w ramach postępowania nie obejmuje świadczenia usług medycznych (usługi głównej), skoro
zaś nie występuje świadczenie usługi głównej, to nie można mówić o świadczeniu usługi
pomocniczej, która by pozostawała z usługą główną w ścisłym związku. W zakresie
przedmiotu zamówienia udzielnego w ramach postępowania nie mieści się świadczenie
usług medycznych, a żaden z członów Konsorcjum Impel czy Konsorcjum Medassist nie
świadczy takich usług na rzecz Zamawiającego. W takim stanie rzeczy nie jest obiektywnie
możliwe, aby świadczone w ramach postępowania usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1
pkt 18 i 18a ustawy o podatku od towarów i usług pozostawały w ścisłym związku ze

świadczeniem usługi podstawowej (medycznej). Fakt ograniczeń zastosowania wyżej
wymienionego zwolnienia do określonego kręgu podmiotów został wskazany w treści
Interpretacji ogólnej kilkukrotnie.
Przepis art. 43 ust. 17a ustawy o podatku od towarów i usług w sposób jasny wskazuje, że
zwolnienie, o którym mowa m.in. w ust. 1 pkt 18a, ma zastosowanie do dostawy towarów lub
świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi (a więc w zakresie opieki
medycznej), dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (tj. rzeczywiście
świadczących takie usługi). Skoro zaś warunkiem podmiotowym zwolnienia dla usług
w zakresie opieki medycznej jest ich wykonywanie przez podmioty lecznicze w ramach ich
działalności leczniczej, również tylko podmioty o takim charakterze będą mogły korzystać ze
zwolnienia w przypadku usług ściśle z ww. usługami związanych. Czynności ściśle związane
z usługą w zakresie opieki medycznej (czynności pomocnicze, których przykłady wymienione
zostały w interpretacji ogólnej) będą objęte zakresem zwolnienia od podatku pod warunkiem,
że będą wykonywane na rzecz podmiotu leczniczego na jego terenie przez odpowiednie
podmioty, które również świadczą usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce,
zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, Podmioty niebędące leczniczymi
(np. prywatne firmy sprzątające lub cateringowe) nie będą mogły z przedmiotowego
zwolnienia korzystać.
Stanowisko powyższe potwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
w wyroku z 17 listopada 2011 r., w którym podkreślił, że zakres zwolnienia z VAT
przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wyłącznie
usługi w zakresie opieki medycznej, względnie ściśle z nimi związane usługi pomocnicze,
wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze. Warunkiem
koniecznym acz niewystarczającym dla zastosowania zwolnienia z VAT przewidzianego
w art. 43 ust. 1 pkt 18 lub 18a ustawy o podatku od towarów i usług jest zatem świadczenia
usługi medycznej (głównej), z którymi usługi pomocnicze mogłyby pozostawać w związku.
Na niemożność stosowania przesłanki zwolnienia z VAT określonej w art. 43 ust. 1 pkt 18 lub
18a ustawy o podatku od towarów i usług do świadczenia usług utrzymania czystości
w obiektach szpitala Izba wskazała w wyroku z 13 listopada 2012 r.: „skoro usługą
podstawową, objętą przedmiotem zamówienia jest usługa utrzymania czystości w obiektach
szpitala, która nie podlega zwolnieniu z VAT, a usługi pomocnicze, wymienione w SIWZ, nie
są usługami ściśle związanymi z usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi
profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to nie zaistniała
podstawa do zastosowania zwolnienia od VAT, określona w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy
o podatku od towarów i usług”.
Skoro zatem żaden członek Konsorcjum Impel czy Konsorcjum Medassist nie świadczy
usług medycznych na rzecz Zamawiającego, w szczególności usług takich nie będzie

świadczyć w związku z zawarciem umowy, to nie jest możliwe wystąpienie stanu ścisłego
związania usług objętych zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy
o podatku od towarów i usług ze świadczeniem usług medycznych – jako usługą
podstawową, a w konsekwencji w realiach postępowania nie jest w ogóle dopuszczalne
zastosowanie omawianego zwolnienia z VAT.
Ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku od towarów
i usług mogą korzystać wyłącznie podmioty świadczące usługi medyczne. Przepis ma
charakter wyjątku od ogólnej reguły opodatkowania podatkiem VAT, zatem jego wykładnia
winna następować przy uwzględnieniu zasady exceptiones non sunt extentendae. Nie jest
zatem dopuszczalne rozszerzanie zakresu omawianego zwolnienia z VAT czy to w zakresie
przedmiotowym, czy podmiotowym.
Z treści wpisów w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że
możliwość prowadzenia działalności w zakresie świadczenia usług medycznych została
przewidziana jedynie w stosunku Optima Care Sp. z o.o. i Medassist Sp. z o.o. Tymczasem
treść ofert złożonych przez Konsorcjum Impel oraz Konsorcjum Medassist prowadzi do
konkluzji, iż zakresem zwolnienia objęto usługi wchodzące w zakres przedmiotu zamówienia
niezależnie od tego, który z członków konsorcjum miałby je świadczyć, tj. zarówno usługi
wykonywane przez podmiot, który hipotetycznie, zgodnie z wpisem w rejestrze
przedsiębiorców, mógłby świadczyć usługi medyczne, jak i usługi, które miałby być
świadczone przez podmiot, który usług medycznych nie świadczy. Nie ma zaś żadnego
uzasadnienia dla rozszerzania podmiotowego zakresu zwolnienia z VAT na postawie art. 43
ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku od towarów i usług o podmioty, które nie świadczą usług
medycznych, a jedynie ubiegają się wspólnie o udzielenie zamówienia (czy wykonują umowę
w sprawie zamówienia publicznego) z podmiotami, które hipotetycznie takie usługi mogłyby
świadczyć. Do takiego nieuprawnionego rozszerzenia zakresu podmiotowego zwolnienia
z VAT doszło zaś na gruncie ofert Konsorcjum Impel i Konsorcjum Medasist. Gdyby bowiem
nawet założyć, że usługi pomocnicze w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy
o podatku od towarów i usług świadczone przez Medassist Sp. z o.o. i Optima Care Sp.
z o.o. mogą korzystać ze zwolnienia z VAT, to zwolnienie to i tak nie mogłoby obejmować
usług świadczonych przez innych członków Konsorcjum Impel i Konsorcjum Medassist.
Konstatację powyższą potwierdza wprost treść Interpretacji ogólnej akcentująca, iż
przesłanka zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku od
towarów i usług dotyczy konkretnych kategorii podmiotów, tj. podmiotów leczniczych
świadczących wymienione w tym przepisie usługi medyczne albo usługi medyczne i usługi
pomocnicze ściśle z tymi usługami medycznymi związane. Tymczasem nie ulega
wątpliwości, że nie każdy członek Konsorcjum Impel, jak również nie każdy członek

Konsorcjum Medassist jest podmiotem leczniczym, a zatem podmiotem, który jest
uprawniony do skorzystania ze zwolnienia z podatku VAT.
Przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku od towarów i usług zakres
zwolnienia dotyczy wyłącznie określonych w tym przepisie usług. Tymczasem zarówno
Konsorcjum Impel, jak i Konsorcjum Medassist zastosowały zwolnienie z VAT w bardzo
szerokim zakresie, nieadekwatnym do faktycznego udziału wartości usług, potencjalnie
podlegających zwolnieniu do całego przedmiotu zamówienia, gdyż objęły zakresem
zwolnienia odpowiednio blisko 85% i 82% wartości oferowanych przez siebie usług.
Takie działania Konsorcjum Impel i Konsorcjum Medassist nie mogą podlegać kwalifikacji
jako działania prawidłowe, lecz należałoby rozpatrywać je jako przejaw niedozwolonej
optymalizacji podatkowej, związanej z zawyżeniem ceny usług, do których Konsorcjum Impel
i Konsorcjum Medassist zastosowały zwolnienie z podatku VAT w celu zaoferowania niższej,
korzystniejszej ceny za cały pakiet usług, tj. za cały przedmiot zamówienia udzielanego
w ramach postępowania.
Ministerstwo Finansów konsekwentnie kwalifikuje jako nieprawidłową praktykę
manipulowania podstawą opodatkowania VAT, polegającą na sztucznym zawyżeniu ceny
towaru opodatkowanego stawką obniżoną VAT, przy jednoczesnym sztucznym zaniżeniu
ceny usługi opodatkowanej stawką podstawową, w celu uzyskania korzyści podatkowej. Dla
stwierdzenia nadużycia wymagane jest aby: 1) dane transakcje, pomimo iż spełniają
formalne przesłanki dla zastosowania zwolnienia z VAT, skutkowały uzyskaniem korzyści
podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem tych przepisów; 2) z ogółu
obiektywnych czynników wynika, że celem spornych transakcji jest uzyskanie korzyści
podatkowej. Taka sytuacja ma miejsce na gruncie niniejszego postępowania. Konsorcjum
Impel oraz Konsorcjum Medassist sztucznie manipulowały cenami swoich usług w celu
objęcia zwolnieniem z VAT jak największej części ceny ofertowej. Wykonawcy zastosowali
bowiem bardzo mały udział sprzedaży opodatkowanej (na poziomie 15% i 18%) w stosunku
do wysokości oferowanych przez nich cen ofertowych za wykonanie całego przedmiotu
zamówienia. Wartościowo zakres ten jest tak duży, iż, siłą rzeczy, obejmować musi zakup
maszyn, urządzeń, środków dezynfekcji i środków czystości, co w żadnej mierze nie mieści
się w zakresie zwolnienia z VAT określonym w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku
od towarów i usług. W takim stanie rzeczy żadne potencjalne kontrargumenty wykonawców
dotyczące metodologii realizacji usług, optymalizacji ich świadczenia itp. nie pozwolą na
wyjaśnienie zastosowania tak dużego zakresu zwolnienia z VAT w sposób inny, aniżeli
nadużycie przez Konsorcjum Impel i Konsorcjum Medassist przepisów ustawy o podatku od
towarów i usług.
Zgodnie z art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług przez nadużycie prawa rozumie
się dokonanie czynności, o których mowa w ust. 1, w ramach transakcji, która pomimo

spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miała zasadniczo na
celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem,
któremu służą te przepisy. Konsorcjum Impel oraz Konsorcjum Medassist w sposób sztuczny
skalkulowały podstawy opodatkowana usług znajdujących się w pewnego rodzaju „pakiecie”.
W postępowaniu mamy bowiem do czynienia z zamówieniem będący „pakietem” usług
utrzymania czystości oraz innych usług, z których część zalicza się do „ściśle związanych
z usługami medycznymi”. Ww. konsorcja skalkulowały usługi utrzymania czystości, objęte
stawką VAT 23% na poziomie 18% i 15%, a pozostałe usługi, objęte według wykonawców
zwolnieniem z podatku VAT stanowią około 82% i 85% całości wartości przedmiotowego
zamówienia. W aktualnym stanie prawnym w przypadku sprzedaży w pakiecie usług
opodatkowanych różnymi stawkami VAT, podatnik ma obowiązek prawidłowo i całkowicie
odrębnie je wycenić, odnosząc cenę danej usługi wchodzącej w skład pakietu przede
wszystkim do rzeczywistego kosztu jej wykonania. Nie powinna zaś zawyżać ceny usługi
objętej niższym podatkiem VAT lub objętej zwolnieniem, w szczególności, jeżeli działaniu
takiemu towarzyszy jednoczesne zaniżenie ceny usługi objętej stawką podstawową.
Opis przedmiotu zamówienia i opisujący ten przedmiot kod CPV, wskazują na istotę
zamówienia, która obejmuje usługi o różnym przedmiocie, nie mieszczące się jednak (a już
na pewno nie w takim zakresie, jak wynika z ofert Konsorcjum Impel i Konsorcjum
Medassist), w zakresie usług pomocniczych w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy
o podatku od towarów i usług. Usługi pomocnicze wymienione w punkcie 5. opisu przedmiotu
zamówienia nie pokrywają się w pełni z katalogiem czynności wymienionych w Interpretacji
ogólnej. I tak na przykład czynności pomocnicze wymienione w punktach 5.5.1 do 5.5.4 nie
podlegają zwolnieniu z VAT. Również oznaczenie kodu CPV (90.91.00.00-6 – usługi
w zakresie sprzątania i odkażania) wskazuje, na czym polega podstawowa i jednocześnie
największa pod względem wszelkiego rodzaju nakładów oraz zaangażowania zasobów
usługa, jaka ma być świadczona w ramach realizacji zamówienia. Udział usług, które
potencjalnie mogłyby być objęte zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 lub
18a ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wskazuje, że zakres zwolnienia
zastosowanego przez Konsorcjum Impel i Konsorcjum Medassist był nieproporcjonalnie
duży, i wynikał nie ze specyfiki przedmiotu zamówienia, a ze sztucznego manipulowania
przez tych wykonawców podstawą opodatkowania podatkiem VAT.
Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienia,
o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku od towarów i usług nie mają
zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami
podstawowymi, jeżeli: nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej
zgodnie z ust. 1 pkt 18 i 18a lub ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu

przez podatnika przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do
podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
Głównym celem świadczenia usług objętych przedmiotem zamówienia udzielanego
w ramach postępowania jest niewątpliwie osiągnięcie dodatkowego dochodu przez
wykonawcę, z którym zostanie zawarta umowa w sprawie zamówienia publicznego, przez
konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających
z takiego zwolnienia. W takim stanie rzeczy również ze względu na treść przepisu art. 43 ust.
17 ustawy o podatku od towarów i usług nie było dopuszczalne zastosowanie przez
Konsorcjum Impel oraz Konsorcjum Medassist zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt
18 lub 18a ustawy o podatku od towarów i usług. Nieprawidłowe zastosowanie przez
Konsorcjum Impel i Konsorcjum Medassist zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
18 i 18a ustawy o podatku od towarów i usług winno być kwalifikowane jako błąd
w obliczeniu ceny, o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy Prawo zamówień
publicznych, którego wystąpienie obliguje zamawiającego do odrzucenia oferty.
W orzecznictwie KIO wskazuje się, że przez błąd w obliczeniu ceny, o którym stanowi
przepis art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy Prawo zamówień publicznych, należy rozumieć
w szczególności obliczenie ceny dokonane merytorycznie w sposób niezgodny z wymogami
określonymi w przepisach prawa. Błędem takim, jak wynika z ukształtowanej linii
orzeczniczej Izby oraz Sądu Najwyższego, jest zastosowanie błędnej stawki podatku VAT
w sytuacji, gdy zamawiający żądał od wykonawców obliczenia ceny oferty z uwzględnieniem
prawidłowo ustalonego VAT (uchwały SN z 20 października 2011 r.).
Niezależnie od przesłanki odrzucenia oferty opisanej w art. 89 ust 1 pkt 6 ustawy Prawo
zamówień publicznych nastąpiło również ziszczenie się przesłanki odrzucenia oferty opisanej
w art. 89 ust 1 pkt 2 ustawy Prawo zamówień publicznych. Niezgodność treści oferty ze
specyfikacją istotnych warunków zamówienia musi mieć charakter zasadniczy i nieusuwalny,
dotyczyć powinna sfery niezgodności zobowiązania zamawianego w specyfikacji istotnych
warunków zamówienia oraz zobowiązania oferowanego w ofercie, tudzież polegać może na
sporządzeniu i przedstawieniu oferty w sposób niezgodny z wymaganiami specyfikacji
istotnych warunków zamówienia (z zaznaczeniem, iż chodzi tu o wymagania dotyczące
sposobu wyrażenia, opisania i potwierdzenia zobowiązania/świadczenia ofertowego, a więc
wymagania, co do treści oferty, a nie wymagania co do jej formy, a także możliwe być winno
wskazanie i wykazanie, na czym konkretnie niezgodność ta polega – co i w jaki sposób
w ofercie nie jest zgodne z konkretnie wskazanymi, skwantyfikowanymi i ustalonymi
fragmentami czy normami specyfikacji istotnych warunków zamówienia.
Zamawiający w punkcie 1 ppkt 1 rozdziału „Sposób obliczenia ceny” zawarł jednoznaczny
wymóg, aby cena obejmowała wszystkie czynniki wpływające na jej wysokość, w tym
podatek VAT. Obowiązkowi temu nie uczyniły zadość ani Konsorcjum Impel, ani Konsorcjum

Medassist, obaj wykonawcy w sposób nieprawidłowy uwzględnili w swoich cenach
ofertowych podatek VAT. Tym samym, wbrew wyraźnemu postanowieniu specyfikacji
istotnych warunków zamówienia, oferty Konsorcjum Impel i Konsorcjum Medassist nie
uwzględniły wszystkich czynników mających wpływ na wysokość ceny, nie uwzględniły
bowiem należnego podatku VAT w jego prawidłowej wysokości, implikowanej normami
ustawy o podatku od towarów i usług. Niezgodność treści ofert Konsorcjum Impel
i Konsorcjum Medassist z treścią specyfikacji istotnych warunków zamówienia przejawia się
zatem w sporządzeniu i przedstawieniu oferty w sposób niezgodny z postanowieniami
punktu 1 ppkt 1 rozdziału „Sposób obliczenia ceny” specyfikacji istotnych warunków
zamówienia, a niezgodność ta ma charakter nieusuwalny i dotyczy merytorycznej treści
oferty.
Z powyższych względów w realiach postępowanie ustalenie wysokości kwoty podatku VAT
dla przedmiotu zamówienia skutkuje nie tylko ziszczeniem się przesłanki odrzucenia oferty
z art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy Prawo zamówień publicznych, ale również przesłanki opisanej
w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy Prawo zamówień publicznych.
Konsorcjum Impel i Konsorcjum Medassist, kalkulując oferty, zastosowały mechanizm
manipulacji podstawą opodatkowania usług wchodzących w zakres przedmiotu zamówienia
udzielanego w ramach postępowania, w celu zaoferowania niższej, konkurencyjnej ceny
ofertowej. Działanie to podlega kwalifikacji jako manipulacja cenowa, stanowiąca czyn
nieuczciwej konkurencji, wypełniając znamiona klauzuli generalnej art. 3 ust. 1 ustawy
o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, definiującej czyn nieuczciwej konkurencji, jak również
jako czyn nieuczciwej konkurencji stypizowany w art. 15 ust. 1 pkt 5 ustawy o zwalczaniu
nieuczciwej konkurencji.
Zgodne z definicją legalną sformułowaną w art. 3 ust. 1 ustawy o zwalczaniu nieuczciwej
konkurencji czynem nieuczciwej konkurencji jest działanie sprzeczne z prawem lub dobrymi
obyczajami, jeżeli zagraża lub narusza interes innego przedsiębiorcy lub klienta.
Przykładowe wyliczenie takich czynów zawiera art. 3 ust. 2 oraz przepisy art. 5-17 ustawy
o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji. Każde działanie sprzeczne z normami stanowionymi
lub dobrymi obyczajami, rozumianymi jako normy postępowania przedsiębiorców
w działalności gospodarczej, nie będącymi jednak normami prawnymi (np. zasady
współżycia społecznego), które zagraża lub narusza interes innego przedsiębiorcy, musi
podlegać pozytywnej kwalifikacji normatywnej w świetle przepisu art. 3 ust. 1 ustawy
o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji.
Przepis art. 15 ust. 1 pkt 5 ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji kwalifikuje natomiast
jako czyn nieuczciwej konkurencji utrudnianie innym przedsiębiorcom dostępu do rynku
przez działanie mające na celu wymuszenie na klientach wyboru jako kontrahenta

określonego przedsiębiorcy lub stwarzanie warunków uniemożliwiających podmiotom trzecim
wymuszanie zakupu towaru lub usługi u określonego przedsiębiorcy.
Analiza oferty Konsorcjum Impel prowadzi do konkluzji, iż zaoferowało ono bardzo niskie
ceny świadczenia usług utrzymania czystości 1 m2 powierzchni (w okresie 1 miesiąca)
w zakresie usług, które zostały opodatkowane podstawową stawką VAT, jednocześnie
znacznie zawyżając wycenę usług, które (nieprawidłowo) zostały objęte przez Konsorcjum
Impel zwolnieniem z VAT. Zaoferowane stawki za usługi w poszczególnych strefach
opodatkowane stawką podstawową wahają się bowiem od 2,66 zł do 6,78 zł, w przypadku
zaś usług objętych przez Konsorcjum Impel zwolnieniem z VAT kwoty oscylują od 8,14 do
27,13 zł.
Tożsame wnioski wynikają z analizy oferty złożonej przez Konsorcjum Medassist.
Wykonawca ten bardzo nisko – na kwotę 3,69 zł (3 zł netto) wycenił świadczenie usług
utrzymania czystości 1 m2 powierzchni (w okresie 1 miesiąca) opodatkowanych podstawową
stawką VAT, jednocześnie znacznie zawyżając wycenę usług, które objął (nieprawidłowo)
zwolnieniem z VAT wyceniając je odpowiednio na: strefa I – 19 zł, strefa II – 35 zł, strefa IIII
– 57,84 zł, strefa IIP – 35 zł, strefa IIIP – 57,80 zł. Taka dysproporcja cen świadczenia usług,
często dotycząca tych samych stref, podobnie jak w przypadku oferty Konsorcjum Impel, nie
daje się wyjaśnić w inny sposób aniżeli jako przejaw zastosowania manipulacji podatkowej.
W orzecznictwie KIO jednolicie wskazuje, iż sztuczne, oderwane od realiów gospodarczych
ustalenie wartości jednostkowych składających się na cenę oferty, podjęte w celu uzyskania
bardziej korzystnych warunków wykonywania umowy w sprawie zamówienia publicznego,
stanowi czyn nieuczciwej konkurencji. Jest bowiem działaniem sprzecznym z dobrymi
obyczajami kupieckimi oraz naruszającym interesy innych uczestników rynku, którzy ceny
swoich ofert obliczają rzetelnie. W postępowaniach, gdzie cenę oferty tworzy suma cen
jednostkowych, poprawność obliczenia cen jednostkowych ma istotne znaczenie, zwłaszcza
w sytuacji, gdy ceny te stanowią element rozliczenia między zamawiającym a wykonawcą.
Zasadą jest bowiem zapłata wynagrodzenia za prace rzeczywiście wykonane.
W realiach postępowania wystąpiło takie właśnie oderwane od realiów gospodarczych
ustalenie wartości cen jednostkowych za świadczenie usług utrzymania czystości 1 m2
powierzchni w okresie jednego miesiąca, polegające na sztucznym, nieadekwatnym do
rzeczywistości obniżeniu cen jednostkowych objętych stawką podatkową, przy
jednoczesnym zawyżeniu cen jednostkowych za świadczenie usług, które Konsorcjum Impel
i Konsorcjum Medassist objęło zwolnieniem z VAT na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a
ustawy o podatku od towarów i usług.
W wyroku z 23 września 2014 r. Izba, odwołując się do orzecznictwa TSUE, stanęła na
stanowisku, iż „zgodnie z orzecznictwem TSUE oraz stanowiskiem polskiego Ministerstwa
Finansów (wyrażonym m.in. w projekcie zmian w prawie mających na celu doprecyzowanie

tzw. klauzuli antyabuzywnej), obejście prawa występuje, kiedy podatnik wykorzystuje
określone konstrukcje prawne w sposób sztuczny (bez uzasadnienia ekonomicznego), dla
osiągnięcia konkretnych (preferencyjnych) skutków podatkowych. Zidentyfikowane obejście
prawa powinno mieć ten skutek, iż konsekwencje danej transakcji czy operacji należy
określać tak, jakby sztuczna konstrukcja prawna nie została wprowadzona. Pomimo iż
aktualnie klauzula obejścia prawa jest w polskim prawodawstwie obecna w ograniczonym
stopniu, to jednak jej stosowanie wymusza m.in. orzecznictwo TSUE (tj. klauzulę należy
stosować z uwzględnieniem orzecznictwa TSUE). Przykładowo w wyroku TSUE w sprawie
C-255/02 (Halifax), wskazano, iż klauzula ta powinna mieć zastosowanie w zakresie VAT,
nawet jeżeli krajowe ustawodawstwo nie zawiera precyzyjnych wskazówek co do jej
rozumienia. Zgodnie ze stanowiskiem TSUE skuteczne powoływanie się na brzmienie
danego przepisu prawa wyłącznie celem uzyskania korzyści sprzecznych z celem danego
przepisu nie powinno mieć miejsca. Stosowanie przepisów prawa podatkowego powinno być
ograniczone wyłącznie do tych przypadków, kiedy ma to racjonalne uzasadnienie biznesowe
(ekonomiczne) oraz nie jest sprzeczne z celem poszczególnych przepisów podatkowych.
W przypadku stwierdzenia obejścia (nadużycia) prawa podatkowego dla danej transakcji
należy określić takie konsekwencje podatkowe, jakie wystąpiłyby, gdyby do takiego
nadużycia nie doszło.
Oferty złożone przez Konsorcjum Impel i Konsorcjum Medassist sporządzone i złożone
zostały z naruszeniem (obejściem) przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – art. 41
ust. 1, określającego stawkę podstawową tego podatku oraz art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a,
regulujących zwolnienie z VAT bezpodstawnie zastosowane przez Konsorcjum Impel
i Konsorcjum Medassist. Naruszając te przepisy zarówno Konsorcjum Impel, jak
i Konsorcjum Medassist, wykorzystało w sposób sztuczny przewidzianą w art. 43 ust. 1 pkt
18 i 18a klauzule zwolnienia z VAT w sposób sztuczny, w celu osiągnięcia preferencyjnych
skutków podatkowych, tj. sztucznego i bezprawnego zaniżenia wysokości podatku VAT, co
finalnie pozwoliło tym wykonawcom na zaoferowanie wykonania zamówienia za znacznie
niższą cenę niż Odwołujący, który takich bezprawnych mechanizmów manipulacji podatkiem
nie zastosował.
Następstwem dokonanej przez Konsorcjum Impel oraz Konsorcjum Medassist manipulacji
podatkowej było złożenie ofert pozornie korzystniejszych od oferty Odwołującego,
skutkującej wymuszeniem na Zamawiającym sklasyfikowania tych ofert na wyższych
pozycjach niż oferta Odwołującego, a finalnie również dokonaniem wyboru jako
najkorzystniejszej oferty złożonej przez Konsorcjum Impel.
Dokonana przez Konsorcjum Impel i Konsorcjum Medassist manipulacja podstawą
opodatkowania jest niewątpliwie działaniem sprzecznym z prawem, ziściła się więc

wynikająca z art. 3 ust. 1 ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji przesłanka
sprzeczności z prawem.
W orzecznictwie sądów powszechnych wskazuje się, że dla ustalenia, że działania podmiotu
wypełniają znamiona deliktu opisanego w art. 3 ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji
nie trzeba wykazywać naruszenia interesu innego przedsiębiorcy lub klienta, wystarczy
ustalenie, że taka działalność owemu interesowi zagraża. Analogicznie stanowisko
prezentuje również KIO. Manipulacja podstawą opodatkowania, której dopuściło się
Konsorcjum Impel i Konsorcjum Medassist niewątpliwie zagraża interesowi innego
przedsiębiorcy, tj. Odwołującego.
Całokształt okoliczności faktycznych podniesionych we wcześniejszej części odwołania
uzasadnia również zarzut naruszenia przez Zamawiającego art. 7 ust. 3 w zw. z art. 91 ust. 1
ustawy Prawo zamówień publicznych. Ustawodawca w art. 7 ust. 3 ustawy Prawo zamówień
publicznych zawarł nakaz udzielenia zamówienia wyłącznie wykonawcy wybranemu zgodnie
z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, co jednocześnie oznacza zakaz
udzielenia zamówienia wykonawcy wybranemu w sposób sprzeczny z normami ustawy
Prawo zamówień publicznych. Z kolei przepis art. 91 ust. 1 ustawy Prawo zamówień
publicznych obliguje zamawiającego do dokonania wyboru najkorzystniejszej oferty na
podstawie kryteriów oceny ofert określonych w specyfikacji istotnych warunków zamówienia.
Cytowane przepisy pozostają w istotnym związku funkcjonalnym, stanowiąc swoiste klauzule
gwarancyjne zgodności z czynności zamawiającego z ustawą Prawo zamówień publicznych i
specyfikacją istotnych warunków zamówienia. Udzielenie zamówienia Konsorcjum Impel było
następstwem naruszenia przez Zamawiającego przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2, 3 i 6 ustawy
Prawo zamówień publicznych. Naruszony został zatem wynikający z art. 7 ust. 3 ustawy
Prawo zamówień publicznych nakaz udzielenia zamówienia wykonawcy wybranemu
wyłącznie zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych. Potwierdzenie
zasadności ww. zarzutów implikuje zatem również potwierdzenie zarzutu naruszenia art. 7
ust. 3 w zw. z art. 91 ust. 1 ustawy Prawo zamówień publicznych.

II Stanowisko Zamawiającego
Zamawiający wniósł o oddalenie odwołania i zasądzenie od Odwołującego na rzecz
Zamawiającego uzasadnionych kosztów postępowania.
W uzasadnieniu swojego stanowiska Zamawiający wskazał, że w odwołaniu Odwołujący
postawił trzy jednobrzmiące zarzuty pod adresem czynności Zamawiającego dotyczących
badania i wyboru najkorzystniejszej oferty, a odnoszących się do ofert złożonych przez obu
Przystępujących. Wszystkie zarzuty odwołania dotyczące badania i wyboru
najkorzystniejszej oferty opierają się o kwestę zastosowania przez Przystępujących stawki
„zwolniony” w zakresie podatku od towarów i usług. Nadto Odwołujący wskazał, iż ma interes

prawny we wniesieniu odwołania z uwagi na oczekiwanie odrzucenia ofert Przystępujących,
choćby zaoferowana przez Odwołującego cena przekraczała kwotę, jaką Zamawiający może
przeznaczyć na wykonanie zamówienia. Odwołanie jest niezasadne.
Odwołujący nie ma interesu prawnego w składaniu odwołania, gdyż zaoferowana przez
niego cena przekracza szacunki Zamawiającego ukształtowane na poziomie 41.932,658,40
zł netto, które to oszacowanie, z konieczności podyktowanej możliwym wystąpieniem
wykonawców nie korzystających ze zwolnienia z podatku od podatku od towarów i usług
skutkowało koniecznością przeznaczenia na sfinansowanie zamówienia kwoty
51,577.169,83 zł, której nie może on w sposób umożliwiający wybór oferty Odwołującego
przekroczyć. W żadnym z możliwych scenariuszy Odwołujący, z ceną 72,385.274,07 zł
brutto, nie ma szansy na uzyskanie zamówienia, zakładając nawet hipotetycznie, iż miałoby
dojść do powtórzenia postępowania z uwagi na ewentualne unieważnienie aktualnego
z przyczyn postulowanych przez Odwołującego. W takim wariancie oferty Przystępujących
po ewentualnym doliczeniu podatku VAT w dalszym ciągu są zdecydowanie korzystniejsze
od oferty Odwołującego oraz nie zmienia się kolejność ofert.
Zarzut złożenia przez Przystępujących ofert sprzecznych ze specyfikacją istotnych
warunków zamówienia z uwagi na zakwestionowanie samego zastosowania stawki
„zwolniony” w zakresie podatku VAT jest chybiony. Specyfikacja istotnych warunków
zamówienia od początku zakładała możliwość złożenia .oferty z ceną obliczoną przy
założeniu zastosowania stawki „zwolniony”, co wynika jednoznacznie z postanowień
rozdziału I pkt 9 „Sposób obliczenia ceny”, jak i punktu IB formularza oferty cenowej.
Odwołujący nie kwestionował tych postanowień w drodze odwołania. Z tych przyczyn samo
pojawienie się ofert przewidujących zastosowanie stawki „zwolniony” nie może być
uznawane za sprzeczne ze specyfikacją istotnych warunków zamówienia, a zatem nie może
też stanowić zasadnej podstawy zarzutu niezastosowania przez Zamawiającego art. 89 ust.
1 pkt 2 ustawy Prawo zamówień publicznych.
Zarzuty Odwołującego względem oferty złożonej przez Konsorcjum Medassist są
przedwczesne. Zgodnie art. 24aa ustawy Prawo zamówień publicznych Zamawiający
dokonał względem tej oferty czynności polegających na przeliczeniu podanych parametrów
w kontekście przewidzianych specyfikacją istotnych warunków zamówienia kryteriów wyboru
oferty najkorzystniejszej. W odniesieniu do tej oferty nie doszło zatem do stosowania
pogłębionych ostatecznych instrumentów odnoszących się do czynności oceny ofert, w tym
narzędzi przewidzianych w art. 87 ust. 1 ustawy Prawo zamówień publicznych. W świetle
postawionych przez Odwołującego zrzutów bez zastosowania odnośnych regulacji
względem oferty Konsorcjum Medassist nie sposób merytorycznie odnieść się do
przedstawionych zrzutów, gdyż byłaby to antycypacja oceny oferty następująca jeszcze
przed jej pełnym przeprowadzeniem.

Pozostałe zarzuty Odwołującego opierają się o przypuszczenie naruszenia przez
Konsorcjum Impel art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług,
z którego to rzekomego naruszenia Odwołujący w zależności od ujęcia wywodzi różne
podstawy odrzucenia oferty Konsorcjum Impel. Odwołujący nie ma racji, a jego zarzuty to
jedynie niepoparte rzetelnymi argumentami spekulacje.
W ramach wykonania zamówienia nie ma wymagania dokonania przez wykonawcę zakupu
maszyn i urządzeń, wykonawca ma nimi jedynie dysponować. Może je zatem mieć już
zakupione bez związku z konkretnym zamówieniem, może też je wziąć w najem, leasing czy
użyczenie.
Odwołujący sam potwierdza, że od strony przedmiotowej przynajmniej część usług objętych
opisem przedmiotu zamówienia stanowi usługi ściśle związane z usługami medycznymi.
Zgodzić się należy w podniesioną w odwołaniu konstatacją, że pojęcie usługi ściśle
związanej z usługą medyczną nie jest tożsame z usługą pomocniczą określoną w rozdziale II
pkt 5 specyfikacji istotnych warunków zamówienia – właściwą relacją jest tu krzyżowanie się
zakresów. Wynikający z tego wniosek jest jednak odmienny to tego, który wywodzi
Odwołujący. Usługi ściśle związane z usługami medycznymi mogą bowiem występować
w zdecydowanie szerszym zakresie zamówienia objętym opisem przedmiotu zamówienia niż
sam tylko pkt 5 rozdziału II specyfikacji istotnych warunków zamówienia. Z tej przyczyny
skala zastosowanego zwolnienia jest najzupełniej realna.
Wskazana przez Odwołującego usługa odkażania może być kwalifikowana jako usługa ściśle
związana z usługą medyczną. Okoliczność ta potwierdza realny charakter skali
zastosowanego zwolnienia, tym bardziej, że, jak zauważa sam Odwołujący, jest to
największa pod względem nakładów usługa. Poświadcza to, iż postawione przez
Odwołującego zarzuty oparte są na oderwanych od realiów dotyczących przedmiotu
zamówienia spekulacjach nakierowanych na wywołanie mylnego wrażenia, jakoby
dochodziło do oszustwa podatkowego. Przekonanie to jest tym silniejsze, jeżeli weźmie się
pod uwagę okoliczność, iż Odwołujący sam ze zwolnienia nie skorzystał, chociaż mógłby,
gdyby odpowiednio się do tego przygotował, tak jak pozostali wykonawcy.
Zarzuty oparte o rzekome uzyskiwanie dodatkowego dochodu z powodu zastosowania
dozwolonego ustawą o podatku od towarów i usług zwolnienia i uczynienia z tego dochodu
narzędzi konkurencji w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia są
bezpodstawne. Pojedyncze postępowanie nie daje możliwości oceny kwestii konkurowania
na rynku już choćby z tej przyczyny, iż nie obejmuje ono całego rynku, a samo złożenie
oferty nie generuje jeszcze żadnego dochodu. Bezpodstawność zarzutu konkurowania
zwolnieniem całkowicie zamyka symulacja oceny ofert dokonana przy założeniu, iż stawka
„zwolniony” w ogóle nie byłaby zastosowana w żadnej z ofert – wynik postępowania

pozostawałby ten sam niezależnie od tego, czy Przystępujący do odwołania po stronie
Zamawiającego korzystaliby ze zwolnienia.

III Stanowisko Przystępującego – Konsorcjum Impel
Przystępujący wniósł o oddalenie odwołania jako całkowicie bezzasadnego.
Wskazał, że oferta Przystępującego została przygotowana i złożona zgodnie
z obowiązującymi przepisami prawa, zawiera prawidłowo naliczone stawki podatku VAT i nie
stanowi czynu nieuczciwej konkurencji.
W ocenie Przystępującego Odwołujący w sposób nieuprawniony buduje argumentację
odwołania w oparciu o założenie, jakoby zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 18 oraz
z art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług były tożsame co do zakresu
i warunków ich zastosowania. Już samo to założenie jest błędne i sprzeczne z treścią
przepisów, gdyż ustawodawca nie bez przyczyny uregulował podstawę zwolnienia w dwóch
odrębnych przepisach prawa. Stało się tak niewątpliwie dlatego, że warunki zwolnienia na
podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług różnią się od
siebie, a możliwość ich zastosowania podlega odrębnej ocenie.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku
usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi
usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.
Optima Care Sp. z o.o. posiada status podmiotu leczniczego w rozumieniu ustawy
o działalności leczniczej, czego potwierdzeniem jest wpis Spółki w Rejestrze Podmiotów
Wykonujących Działalność Leczniczą prowadzonym przez Wojewodę Dolnośląskiego pod
numerem księgi 000000179756. Jednocześnie Optima Care Sp. z o.o. świadczy usługi
z zakresu opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu
i poprawie zdrowia na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych,
w których wykonywana jest działalność lecznicza. Przy świadczeniu tych usług Optima Care
Sp. z o.o. działa jako podmiot profesjonalny, posiadający odpowiednie kompetencje, w tym
pracowników przeszkolonych do realizacji czynności, o których mowa w powołanych wyżej
przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiących element świadczeń
realizowanych na terenie szpitali i logicznie wpisujących się w proces opieki medycznej
w nich świadczonej, zatem jest uprawniona do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art.
43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, na potwierdzenie czego uzyskała
pozytywną interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 kwietnia
2016 r., znak: ILPPl/4512-l-140/16-2/JKu.
Wbrew temu, na co wskazuje Odwołujący, do zwolnienia uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt
18 ustawy o podatku od towarów i usług nie odnosi się ograniczenie, o którym mowa art. 43

ust. 17a, co wynika z jego literalnego brzmienia i nie wymaga żadnej wykładni poza
językową. Przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług nie dotyczy
również treść Interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 29 grudnia 2017 r., znak
PT1.8101.5.2017.PSG.662. Zarówno powołany przez Odwołującego w uzasadnieniu
zarzutów przepis art. 43 ust. 17a ustawy o podatku od towarów i usług, jak też Interpretacja
ogólna dotyczą wyłącznie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 18a. Powyższe
oznacza, że całość argumentacji Odwołującego dotycząca zarzutu braku spełnienia
przesłanki podmiotowej zwolnienia jest nieadekwatna do sytuacji prawnopodatkowej Optima
Care sp. z o.o. Z powyższego można jednoznacznie wyprowadzić wniosek, że to nie
Konsorcjum Impel manipuluje podstawą opodatkowania świadczonych usług, ale Odwołujący
manipuluje fragmentami Interpretacji ogólnej, pomijając kluczową kwestię, że jego konkurent
(Konsorcjum Impel) może stosować zwolnienie wynikające z innej podstawy aniżeli ta, która
służy Odwołującemu do uzasadnienia zarzutów.
Jednocześnie Odwołujący wyciągnął błędne wnioski z treści Interpretacji ogólnej wydanej
w odniesieniu do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług. Nie
ma żadnych podstaw, aby postawić tezę, że zwolnienie, o którym mowa w ww. przepisie ma
zastosowanie jedynie wówczas gdy usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki
medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia,
wykonywane są przez podmioty świadczące usługi medyczne i są z tymi usługami
medycznymi ściśle związane. Taka interpretacja podważa sens zwolnienia, o którym mowa
w powołanym przepisie i powoduje, że w praktyce nie mógłby on nigdy znaleźć
zastosowania. Zgodnie z ww. przepisem zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki
medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia,
oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na
rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana
jest działalność lecznicza. Już samo brzmienie powołanego przepisu wskazuje, że objęte
zwolnieniem są usługi wykonywane na rzecz podmiotów leczniczych, a zatem świadczone
przez podmioty zewnętrzne wobec tych podmiotów leczniczych. Potwierdza to wprost treść
Interpretacji ogólnej, w której wskazano: „W kontekście kwalifikowania usług wykonywanych
w ramach świadczenia opieki szpitalnej i medycznej, zauważyć należy, że opieka taka
stanowi pewien proces (na który składa się wiele różnych czynności wykonywanych na
terenie danej placówki) rozpoczynający się od momentu przyjęcia pacjenta do placówki
medycznej, a kończący się w momencie opuszczenia przez pacjenta tej placówki. W ramach
powyższego procesu konieczne jest wykonanie wielu czynności, z których część może być
również – w praktyce często jest – wykonywana przez podmioty zewnętrzne. Spośród tych
czynności, te, które spełniają warunki do uznania ich za usługi ściśle związane z usługami
w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu

i poprawie zdrowia, tj. stanowią nieodzowny element działalności placówek świadczących
taką opiekę, podlegają zwolnieniu od VAT na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT.
Dla zastosowania wskazanego zwolnienia nie ma w szczególności znaczenia, czy dana
czynność jest fizycznie wykonywana w obecności konkretnego pacjenta (lecz jej
nieodzowność z punktu widzenia zapewnienia należytej opieki pacjentom)”. W treści wydanej
Interpretacji ogólnej, wbrew twierdzeniu Odwołującego, Minister nie formułuje warunku, aby
podmiot zewnętrzny świadczący usługi ściśle związane z opieką medyczną na rzecz
podmiotu leczniczego wykonywał jednocześnie usługi medyczne. Minister wskazuje jedynie,
że wymienione w Interpretacji czynności będą objęte zakresem zwolnienia od podatku pod
warunkiem, że „będą wykonywane na rzecz podmiotu leczniczego na jego terenie przez
odpowiednie podmioty, tj. podmioty świadczące usługi w zakresie opieki medycznej służące
profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia”.
Wykonywanie usług podstawowych w zakresie opieki medycznej nie jest jednak tożsame
z wykonywaniem usług medycznych, jak błędnie zakłada Odwołujący. Pojęcie usług
z zakresu opieki medycznej jest znacznie szersze, co potwierdza orzecznictwo TSUE,
zgodnie z którym usługi niebędące wprost leczeniem pacjentów, np. badania laboratoryjne
(wyrok C-106/05), albo wykonywane przez personel niebędący zawodem medycznym, mogą
stanowić usługi w zakresie opieki medycznej. Za usługi opieki medycznej TSUE uznał także
usługi o charakterze profilaktycznym (C-262/08).
Usługi objęte przetargiem wpisują się w pojęcia usług z zakresu opieki medycznej i usług
ściśle z nimi związanych, stąd za niewłaściwą należy uznać konkluzję Odwołującego, iż nie
mogą one zostać objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy
o podatku od towarów i usług.
Odwołujący błędnie przyjmuje również, że treść ofert złożonych m.in. przez Konsorcjum
Impel prowadzi do konkluzji, iż zakresem zwolnienia objęto usługi wchodzące w zakres
przedmiotu zamówienia niezależnie od tego, który z członków konsorcjum miałby je
świadczyć, tj. zarówno usługi wykonywane przez podmiot, który hipotetycznie, zgodnie
z wpisem w rejestrze przedsiębiorców, mógłby świadczyć usługi medyczne, jak i usługi, które
miałby być świadczone przez podmiot, który usług medycznych nie świadczy. Usługi objęte
zwolnieniem w ramach Konsorcjum Impel będzie wykonywał jedynie podmiot posiadający
status podmiotu leczniczego, tj. Optima Care Sp. z o.o. Postawiona w treści odwołania teza,
jakoby usługi objęte zwolnieniem miał świadczyć drugi z konsorcjantów, czyli Impel Facility
Services Sp. z o.o., nie znajduje żadnego oparcia w stanie faktycznym i jest
nieuzasadnionym domysłem Odwołującego. Impel Facility Services Sp. z o.o. jako
konsorcjant będzie w ramach konsorcjum wykonywał te czynności, których kwalifikacja
wskazuje na ich objęcie stawką podstawową 23%. Wszak to nie Konsorcjum jako takie, ale

każdy z jego członków jest odrębnym podatnikiem VAT i dokonuje kwalifikacji świadczonych
przez siebie usług niezależnie od drugiego członka Konsorcjum.
Niezrozumiały jest argument, że wykonawcy zastosowali bardzo mały udział sprzedaży
opodatkowanej (na poziomie 15% i 18%) w stosunku do wysokości oferowanych przez nich
cen ofertowych za wykonanie całego przedmiotu zamówienia. Wartościowo zakres ten jest
tak duży iż, siłą rzeczy obejmować musi zakup maszyn, urządzeń, środków dezynfekcji
i środków czystości, co nie mieści się w zakresie zwolnienia z VAT określonym w art. 43 ust.
1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku od towarów i usług. W odniesieniu do powyższego
fragmentu należy zauważyć, że wartość zakupów, które są niezbędne do wykonania usług
nie ma żadnego związku ze stawką VAT obowiązującą przy ich sprzedaży. Zastosowanie
stawki zwolnionej jest warunkowane rodzajem danej usługi (jej przedmiotem), a nie
wartością zakupów, które służą jej wykonaniu. Z argumentacji Odwołującego wynika, że
używa pojęć „optymalizacja podatkowa” czy „nadużycie prawa” nie rozumiejąc ich znaczenia.
Stosowanie stawki zwolnionej nie jest ani optymalizacją, ani nadużyciem prawa.
Nieuprawnione są także porównania do zamieszczonego na stronie Ministerstwa Finansów
ostrzeżenia dotyczącego „Nieprawidłowego określania podstawy opodatkowania VAT dla
towarów sprzedawanych w formie zestawów”. Odwołujący poszukuje analogii do
przypadków, które nie mają związku z analizowanym. Przedmiotem przetargu ogłoszonego
przez Zamawiającego nie jest dostawa towarów (odrębnie czy też w zestawach), ale
świadczenie usług, które podlegają odrębnej kwalifikacji VAT. Zakres tych usług został
określony przez Zamawiającego, w związku z tym podmioty uczestniczące w przetargu nie
miały możliwości manipulowania tym zakresem.
Treść odwołania wskazuje również, że Odwołujący niezasadnie i wbrew treści Interpretacji
ogólnej zawęża zakres usług, które mogą korzystać ze zwolnienia z VAT. Według
Odwołującego usługi pomocnicze zostały wymienione w rozdziale IV opisu przedmiotu
zamówienia – punkty 1, 2, i 4 opisują główny zakres, natomiast 3 i 5 pozostały, w tym usługi
pomocnicze; usługi pomocnicze wymienione w punkcie 5. nie pokrywają się w pełni
z katalogiem czynności wymienionych w Interpretacji ogólnej, np. czynności pomocnicze
wymienione w punktach 5.5.1 do 5.5.4 nie podlegają zwolnieniu z VAT.
Odwołujący wydaje się nie dostrzegać rzeczy oczywistej, a mianowicie, że czynności
wymienione w treści Interpretacji ogólnej nie stanowią katalogu zamkniętego, na co wskazuje
użyty przez Ministra Finansów zwrot „wśród takich usług można przykładowo wymienić”.
Interpretacja ogólna wymienia zatem przykładowy katalog usług, które mogą być
kwalifikowane jako usługi z zakresu opieki medycznej lub usługi ściśle z nimi związane, co
nie oznacza, że czynności nie wymienione w tym katalogu pozostają poza zakresem
zwolnienia. Minister Finansów nie wymienił jednocześnie wprost żadnych czynności, które
nie mieszczą się w zakresie przedmiotowym art. 43 ust. 1 pkt 18 lub 18a ustawy o podatku

od towarów i usług, co powoduje, że konkluzje, jakoby pewne kategorie usług można było na
podstawie Interpretacji ogólnej uznać za wyłączone ze zwolnienia, są oczywiście błędne.
Przystępujący wskazuje ponadto, iż przygotowany przez Zamawiającego formularz ofertowy
wprost przewidywał stosowanie stawki podatku VAT w wysokości „zwolniony”. Wnoszone
zatem po złożeniu ofert zastrzeżenia co do stosowania tej stawki są w istocie spóźnionym
zarzutem do treści specyfikacji istotnych warunków zamówienia i sposobu obliczania ceny
i jako spóźnione powinny zatem podlegać odrzuceniu.
Przystępujący podkreślił jednocześnie, że nawet, gdyby dla celów porównania złożonych
ofert netto zastosować stawki podatku w wysokości 23 % – jego oferta byłaby nadal
najtańsza.

IV Stanowisko Przystępującego – Konsorcjum Medassist
Przystępujący stwierdził, że stanowiskiem Odwołującego nie sposób się zgodzić.
Odwołujący nie zakwestionował zmiany specyfikacji istotnych warunków zamówienia
wprowadzonej 19 marca 2018 r. w zakresie formularza oferty. Zmieniając formularz oferty
Zamawiający przewidział, że część czynności opisanych w specyfikacji istotnych warunków
zamówienia podlega zwolnieniu od podatków od towarów i usług. Skoro Odwołujący nie
zakwestionował zmiany specyfikacji, to na obecnym etapie nie może podnosić zarzutów
dotyczących braku możliwości zakwalifikowania jakichkolwiek czynności objętych
przedmiotowym zamówieniem jako podlegających zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
18 i 18a ustawy o podatku od towarów i usług. Oferta Przystępującego jest zatem zgodna ze
specyfikacją istotnych warunków zamówienia, bowiem zawiera wskazanie co do wartości
usług podlegających zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
18 i 18a ustawy o podatku od towarów i usług, czego wymagał Zamawiający.
Przedmiotowe zamówienie obejmuje m.in. usługi pomocnicze przy pacjencie, tj. wszelką
pomoc udzielaną pacjentowi w procesie hospitalizacji przez personel medyczny niższego
szczebla, tj. salowe i sanitariuszy. Powyższe czynności współpielęgnacyjne mieszczą się w
pojęciu świadczenia zdrowotnego zdefiniowanego w art. 5 pkt 40 ustawy z dnia 27 sierpnia
2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych jako
działanie służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia
oraz inne działanie medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych
regulujących zasady ich udzielania. Czynności współpielęgnacyjne są elementem procesu
leczenia, służą bowiem profilaktyce, poprawie i przywracaniu zdrowia, co nadaje im cechy
typowo medycznych. Oznacza to, że usługi współpielęgnacji są usługami w zakresie opieki
medycznej, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług
(usługi podstawowe). Na takim stanowisku stoi również Minister Rozwoju i Finansów, który
w ogólnej interpretacji z 29 grudnia 2017 r. stwierdził, że w kontekście kwalifikowania usług

wykonywanych w ramach świadczenia opieki szpitalnej i medycznej zauważyć należy, że
opieka taka stanowi pewien proces, na który składa się wiele różnych czynności
wykonywanych na terenie danej placówki, rozpoczynający się od momentu przyjęcia
pacjenta do placówki medycznej, a kończący w momencie opuszczenia przez pacjenta
placówki.
Przedmiot zamówienia jest tożsamy z przedmiotem zamówienia udzielonego
w postępowaniu prowadzonym pod numerem 2013/S 248-433253, którego Zamawiający
udzielił Odwołującemu i które. Odwołujący realizuje od 1 maja 2014 r. Odwołujący z tytułu
zrealizowanych usług wystawiał na rzecz Zamawiającego faktury VAT, w których stosował
zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy
o podatku od towarów i usług. W nazwie usługi Odwołujący wskazywał, iż „czynności
pomocnicze przy pacjentach” stanowią „usługi w zakresie opieki medycznej”. Zatem
Odwołujący zdaje się być świadomy faktu, że usługi realizowane na rzecz Zamawiającego
częściowo stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu,
ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Stanowisko zaprezentowane przez
Odwołującego w odwołaniu stoi zatem w jawnej sprzeczności z postępowaniem
Odwołującego. Odwołujący zarzuca wykonawcom nadużycie prawa podatkowego, w sytuacji
gdy jego postępowanie jest identyczne.
Nie sposób się zgodzić z Odwołującym, że zasady logicznego rozumowania wykluczają
istnienie sytuacji, kiedy oferty różnych wykonawców różnią się wartością podatku od towarów
i usług. Wobec wykazania przez Przystępujących zastosowania zwolnienia od podatku od
towarów i usług, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku od towarów
i usług, Zamawiający słusznie uznał, że każda z ofert została sporządzona prawidłowo.
Zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy o podatku od
towarów i usług ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Zamawiający nie jest w stanie a
priori, jedynie w oparciu o wiedzę dotyczącą przedmiotu zamówienia, uznać, że wykonawcy
nie przysługuje zwolnienie od podatku od towarów i usług. Prawidłowość zastosowanego
zwolnienia należy każdorazowo ustalać również w oparciu o cechy indywidualne wykonawcy.
Przystępujący (MedAssist Sp. z o.o.) jest podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ustawy
z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej i jest wpisany do Rejestru Podmiotów
Prowadzących Działalność Leczniczą (księga rejestrowa nr 000000182689), posiada też
ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej podmiotu leczniczego.
Wobec faktu, że zamówienie obejmuje usługi pomocnicze przy pacjentach, które mieszczą
się w pojęciu „usług w zakresie opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu,
ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia”, a jednym z członków konsorcjum
Przystępującego i liderem konsorcjum jest podmiot leczniczy (tj. MedAssist Sp. z o.o.), to

dopuszczalne jest zastosowanie przez Przystępującego zwolnienia podatkowego
przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług.
Aby usługi świadczone w ramach zamówienia mogły podlegać zwolnieniu od podatku od
towarów i usług, nie jest konieczne, aby wszyscy członkowie konsorcjum mieli status
podmiotu leczniczego. Do skorzystania ze zwolnienia wystarczające jest, aby jeden
z członków konsorcjum, ten, który będzie wykonywał czynności zwolnione od podatku od
towarów i usług, miał status podmiotu leczniczego. Konsorcjum Medassist zostało utworzone
w celu połączenia potencjałów różnych firm. Członkowie konsorcjum przewidzieli, że to
MedAssist Sp. z o.o. będzie wykonywać czynności pomocnicze przy pacjentach.
Bezzasadny jest zarzut Odwołującego, że z treści oferty Przystępującego wynika, że
zakresem zwolnienia zostały objęte usługi wchodzące w zakres przedmiotu zamówienia
niezależnie od tego, który z członków konsorcjum miałby je świadczyć. Oferta nie zawiera
podziału zadań pomiędzy członków konsorcjum, a twierdzenie Odwołującego jest
bezpodstawne, nie poparte żadnymi faktami.
Odwołujący zarzuca Przystępującemu, że zawyżył wartość usług podlegających zwolnieniu
z podatku od towarów i usług, zaniżając jednocześnie wartość usług opodatkowanych tym
podatkiem. Zarzut Odwołującego jest bezpodstawny. Wykonawca nie jest pozbawiony
swobody w określeniu wartości poszczególnych usług wchodzących w skład zamówienia.
Zgodnie z wyrokiem KIO z 9 listopada 2009 r., sygn. KIO/UZP 1364/09, KIO/UZP 1381/09,
KIO/UZP 1388/09 sposób, w jaki wykonawcy kształtują swoją politykę cenową i strukturę
kosztów w obrębie przedmiotu zamówienia jest ich indywidualną sprawa i mieści się poza
badaniem Zamawiającego (o ile nie zawiera ceny rażąco niskiej). Podobnie wypowiedziała
się Krajowa Izba Odwoławcza w wyroku z 16 stycznia 2017 r. w sprawie sygn. KIO 2496/16.
Przy wycenie poszczególnych usług znaczenie ma koszt ich wytworzenia. Koszt wytworzenia
usług współpielęgnacji jest inny, niż koszt wytworzenia usługi sprzątania. Współpielęgnacja
wymaga stałej i bardziej wykwalifikowanej obsady osobowej. Wartość rynkowa usług
współpielęgnacji, tj. usług w zakresie opieki medycznej, jest znacznie wyższa od wartości
rynkowej usług sprzątania, co potwierdzają również faktury wystawiane przez Odwołującego
na rzecz Zamawiającego. Odwołujący zarzuca innym wykonawcom sztuczne zawyżenie
ceny usługi zwolnionej z podatku od towarów i usług, chociaż postępował w ten sam sposób.
Odwołujący od 1 maja 2014 roku realizuje usługę, która swym przedmiotem odpowiada
przedmiotowi zamówienia, które jest objęte niniejszym postępowaniem. Odwołujący,
podnosząc zarzut zawyżenia przez Przystępującego wartości usług zwolnionych od podatku
od towarów i usług, zdaje się zapominać, że sam wycenił wartość usług zwolnionych
w obecnie realizowanej na rzecz Zamawiającego umowie w analogiczny sposób. Sposób
wyceny przez Odwołującego potwierdza, że wartość usług zwolnionych od podatku od
towarów i usług jest znacząco wyższa od wartości usług opodatkowanych.

Zgodnie z art. 43 ust. 18a ustawy o podatku od towarów i usług podmioty wykonujące usługi
podstawowe, nie będące podmiotami leczniczymi, wykonujące usługi podstawowe mogą
korzystać ze zwolnienia, co czynił Odwołujący. Odwołujący mógł zatem w niniejszym
postępowaniu również skorzystać z takiego zwolnienia. Cytowana przez Odwołującego
Interpretacja ogólna nic nie zmieniła w podmiotowym zakresie zwolnienia, a jedynie szerzej
potraktowano w niej przedmiotowy zakres zwolnienia.
Odwołujący nie udowodnił nieprawidłowości (a nawet swoim zachowaniem potwierdził
prawidłowość), zaoferowania przez Przystępującego cen za poszczególne usługi wraz ze
zwolnieniem z podatku od towarów i usług.

V Ustalenia Izby
Na wstępie Izba stwierdziła, że nie zachodzi żadna z przesłanek skutkujących odrzuceniem
odwołania, opisanych w art. 189 ust. 2 ustawy Prawo zamówień publicznych, a Odwołujący
ma interes we wniesieniu odwołania.
Sam fakt, że cena oferty Odwołującego jest wyższy niż kwota środków przewidzianych przez
Zamawiającego na sfinansowanie realizacji usługi, a nawet fakt, że – przy takiej cenie –
Zamawiający nie udzieliłby Odwołującemu zamówienia w przyszłym, powtórzonym
postępowaniu, nie powoduje po stronie Odwołującego braku interesu we wniesieniu
odwołania.
Zgodnie z art. 179 ust. 1 ustawy Prawo zamówień publicznych środki ochrony prawnej
przysługują wykonawcy, uczestnikowi konkursu, a także innemu podmiotowi, jeżeli ma lub
miał interes w uzyskaniu danego zamówienia oraz poniósł lub może ponieść szkodę
w wyniku naruszenia przez zamawiającego przepisów ustawy Prawo zamówień publicznych.
Z wyroku TSUE z 11 maja 2017 r. w sprawie C-131/16 wynika zaś, że odwołanie może
dotyczyć ewentualnego wszczęcia nowego postępowania o udzielenie zamówienia
publicznego (skutkować wszczęciem nowego postępowania) i w ten sposób realizować
interes wykonawcy w uzyskaniu danego zamówienia.
Bezsporne jest, że Odwołujący jest wykonawcą, który złożył w postępowaniu ofertę, oferta ta
nie została odrzucona, a Odwołujący może oczekiwać, że w przypadku niepodpisania
umowy z żadnym z Przystępujących (np. z powodu odrzucenia ich ofert), zamówienie może
zostać udzielone właśnie jemu. Nie zmienia tego fakt, że cena jego oferty przekracza kwotę,
którą Zamawiający zamierza przeznaczyć na sfinansowanie zamówienia, a nawet kwotę,
którą może on na ten cel przeznaczyć i która w jego ocenie jest uzasadniona ekonomicznie.
Do momentu oficjalnego stwierdzenia tej okoliczności w postępowaniu – w informacji
o unieważnieniu postępowania z tej przyczyny – wszelkie oświadczenia Zamawiającego
w tym zakresie są jedynie deklaracją dotyczącą stanu przyszłego i niepewnego, którą może
on zmienić w zależności od okoliczności.

Co więcej, nawet w przypadku, gdyby Zamawiający rzeczywiście postępowanie unieważnił
z tej przyczyny, a następnie powtórzył, okoliczności nowego postępowania mogą być inne,
np. Odwołujący mógłby złożyć ofertę z niższą ceną, mieszczącą się w granicach możliwości
finansowych Zamawiającego i opłacalności ekonomicznej zlecania przez niego usługi lub też
Zamawiający mógłby zmienić swoje założenia. Tym samym, przed zaistnieniem danych
okoliczności, wszelkie założenia w tym zakresie (tj. niemożliwości uzyskania przez
Odwołującego zamówienia również w przyszłym postępowaniu) są jedynie przypuszczeniami
Zamawiającego i nie mogą stanowić podstawy do odmowy Odwołującemu prawa do
skorzystania ze środków odwoławczych.

Izba stwierdziła także, że stan faktyczny sprawy (treść dokumentów występujących
w postępowaniu – treść specyfikacji istotnych warunków zamówienia, treść złożonych ofert)
nie jest sporny pomiędzy Stronami. Nie jest sporny również stan prawny (poza kwestią
interpretacji przepisów).

Odwołujący zarzucił Zamawiającemu naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2, 3 i 6, a także art. 7 ust.
1 i 3 ustawy Prawo zamówień publicznych.
Zgodnie z art. 89 ust. 1 ustawy Prawo zamówień publicznych zamawiający odrzuca ofertę,
jeżeli: pkt 2) jej treść nie odpowiada treści specyfikacji istotnych warunków zamówienia,
z zastrzeżeniem art. 87 ust. 2 pkt 3; pkt 3) jej złożenie stanowi czyn nieuczciwej konkurencji
w rozumieniu przepisów o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji; pkt 6) zawiera błędy
w obliczeniu ceny lub kosztu.
Art. 7 ust. 1 ustawy Prawo zamówień publicznych zawiera podstawową zasadę udzielania
zamówień publicznych stanowiąc, że zamawiający przygotowuje i przeprowadza
postępowanie o udzielenie zamówienia w sposób zapewniający zachowanie uczciwej
konkurencji i równe traktowanie wykonawców oraz zgodnie z zasadami proporcjonalności
i przejrzystości. Z kolei z art. 7 ust. 3 ustawy Prawo zamówień publicznych wynika, że
zamówienia udziela się wyłącznie wykonawcy wybranemu zgodnie z przepisami ustawy
Prawo zamówień publicznych.

Art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy Prawo zamówień publicznych powiązany jest m.in. z ustawą
z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, której art. 3 stanowi, że
czynem nieuczciwej konkurencji jest działanie sprzeczne z prawem lub dobrymi obyczajami,
jeżeli zagraża lub narusza interes innego przedsiębiorcy lub klienta. Czynami nieuczciwej
konkurencji są w szczególności: wprowadzające w błąd oznaczenie przedsiębiorstwa,
fałszywe lub oszukańcze oznaczenie pochodzenia geograficznego towarów albo usług,
wprowadzające w błąd oznaczenie towarów lub usług, naruszenie tajemnicy

przedsiębiorstwa, nakłanianie do rozwiązania lub niewykonania umowy, naśladownictwo
produktów, pomawianie lub nieuczciwe zachwalanie, utrudnianie dostępu do rynku,
przekupstwo osoby pełniącej funkcję publiczną, a także nieuczciwa lub zakazana reklama,
organizowanie systemu sprzedaży lawinowej oraz prowadzenie lub organizowanie
działalności w systemie konsorcyjnym.
Odwołujący powołał się też na art. 15 ust. 1 pkt 1 ustawy o zwalczaniu nieuczciwej
konkurencji, który ma następujące brzmienie: czynem nieuczciwej konkurencji jest
utrudnianie innym przedsiębiorcom dostępu do rynku, w szczególności przez sprzedaż
towarów lub usług poniżej kosztów ich wytworzenia lub świadczenia albo ich odprzedaż
poniżej kosztów zakupu w celu eliminacji innych przedsiębiorców.

Wszystkie sformułowane przez Odwołującego zarzuty dotyczą jednak de facto jednej kwestii,
tj. możliwości zastosowania dla części czynności składających się na przedmiot zamówienia
zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy
o podatku od towarów i usług.
Art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że zwalnia się od podatku: usługi
w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu
i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami
związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze (pkt 18)
oraz usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi
usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów
leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza (pkt 18a), z tym
zastrzeżeniem, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18 i 18a nie mają zastosowania
do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi,
jeżeli: 1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust.
1 pkt 18, 18a lub 2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez
podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
niekorzystających z takiego zwolnienia (art. 43 ust. 17) oraz zwolnienia, o których mowa
w ust. 1 pkt 18a mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle
związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi
podstawowe (art. 43 ust. 17a).

Główna linia sporu pomiędzy Stronami odnosi się do wykładni Interpretacji ogólnej Ministra
Rozwoju i Finansów z 29 grudnia 2017 r. nr PT1.8101.5.2017.PSG.622, dotyczącej wykładni
przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług, która to interpretacja –
w opinii Odwołującego – zmienia dotychczasową interpretację przedmiotowych przepisów.

Z kolei zdaniem Przystępujących, ww. Interpretacja ogólna nie tylko nie zmienia
dotychczasowej interpretacji przedmiotowych przepisów, ale wręcz ją rozszerza podając
dość szeroki katalog przykładowych czynności zwolnionych od podatku.
Przy tym, jak Izba wywnioskowała z wypowiedzi Stron podczas rozprawy, że nie jest
pomiędzy nimi sporne, że dotychczasowa interpretacja przepisów art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt
18a ustawy o podatku od towarów i usług pozwalała na objęcie spornych usług zwolnieniem
od podatku od towarów i usług, co potwierdzają m.in. faktury wystawiane przez
Odwołującego Zamawiającemu przed datą wydania ww. interpretacji (po tej dacie, jak
wskazał Odwołujący, jest to kwestia sporna pomimo wystawienia faktur o danej treści), jak
też interpretacja indywidualna, na którą powołał się Przystępujący Konsorcjum Impel.

W ww. Interpretacji ogólnej Ministra Rozwoju i Finansów stwierdzono m.in. że jej
przedmiotem są czynności wykonywane w związku ze świadczoną przez podmioty lecznicze
usługą w zakresie opieki medycznej, które realizowane są najczęściej w ramach
outsourcingu przez podmioty zewnętrzne na rzecz placówek leczniczych na ich terenie
w kontekście określenia ich charakteru oraz możliwości zastosowania zwolnienia od
podatku.
W opinii Ministra, aby daną czynność uznać za usługę ściśle związaną z usługami
w zakresie opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu
i poprawie zdrowia, konieczne jest, aby ta czynność mogła być uznana za usługę
pomocniczą do danej usługi medycznej (usługi głównej). Opieka taka stanowi pewien proces
(na który składa się wiele różnych czynności wykonywanych na terenie danej placówki)
rozpoczynający się od momentu przyjęcia pacjenta do placówki medycznej, a kończący się
w momencie opuszczenia przez pacjenta tej placówki. W ramach powyższego procesu
konieczne jest wykonanie wielu czynności, z których część może być również – i w praktyce
często jest – wykonywana przez podmioty zewnętrzne. Spośród tych czynności, te, które
spełniają warunki do uznania ich za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki
medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia,
tj. stanowią nieodzowny element działalności placówek, świadczących taką opiekę,
podlegają zwolnieniu od VAT na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od
towarów i usług. Dla zastosowania zwolnienia nie ma w szczególności znaczenia, czy dana
czynność jest fizycznie wykonywana w obecności konkretnego pacjenta (lecz jej
nieodzowność z punktu widzenia zapewnienia należytej opieki pacjentom). Wśród takich
usług można przykładowo wymienić: wsparcie pielęgniarek lub salowych w opiece nad
pacjentami przy wykonywaniu czynności higienicznych i pielęgnacyjnych – w tym
związanych z potrzebami fizjologicznymi pacjentów (m.in. pomoc przy ubieraniu, karmienie,
przewijanie, rozdawanie posiłków, transport pościeli i ścielenie łóżek szpitalnych, usuwanie

pojemników z wydzielinami), monitorowanie stanu pacjentów, transport pacjentów na terenie
placówki medycznej, pomoc w przygotowaniu do operacji lub zabiegu (zmiana odzieży
i obuwia, oraz inne czynności niezbędne do przeprowadzenia procedur medycznych),
przygotowanie pomieszczeń i przedmiotów niezbędnych do operacji i zabiegów medycznych
(sprzątanie i dezynfekcja pomieszczeń, sterylizacja narzędzi, stołów operacyjnych,
pojemników i innych przedmiotów, czynności związane z przygotowywaniem leków),
asystowanie podczas operacji lub zabiegu (ubieranie zespołu medycznego, podawanie
sterylnych pakietów), czynności związane z gospodarką bielizną i odzieżą szpitalną oraz
pościelą (jej zmiana, transport wewnątrzszpitalny, pranie), zapewnienie odpowiedniego
wyżywienia pacjentów, czynności związane z gospodarką odpadami szpitalnymi (ich
usuwanie i transport wewnątrzszpitalny), transport wewnątrzszpitalny przedmiotów
używanych w procesie opieki medycznej (narzędzi, materiałów i pojemników do badań, krwi
i materiałów krwiopochodnych, wyników badań, łóżek, wózków, materacy), czynności
administracyjne (przyjęcie do placówki medycznej, wywiad medyczny – w tym pomoc
w wypełnianiu kwestionariuszy, wypisanie z placówki medycznej). Wymienione czynności
będą objęte zakresem zwolnienia od podatku pod warunkiem, że będą wykonywane na
rzecz podmiotu leczniczego na jego terenie przez odpowiednie podmioty, tj. podmioty
świadczące usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
przywracaniu i poprawie zdrowia (art. 43 ust. 17a ustawy o podatku od towarów
i usług). Warunek świadczenia czynności na terenie podmiotu leczniczego sprowadza się
w istocie do tego, że są one faktycznie wykorzystywane (w ramach świadczenia usług
w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu
i poprawie zdrowia) na terenie tych podmiotów (np. dostawa wyżywienia dla pacjentów
przebywających na terenie szpitala, nawet, gdy zostało ono przygotowane poza tym
terenem, odbiór odzieży i pościeli szpitalnej wykorzystywanej przez pacjentów oraz dowóz
czystej odzieży i pościeli szpitalnej dla pacjentów przebywających na terenie szpitala, nawet,
gdy jej pranie zostało wykonane poza terenem szpitala). Czynności nie będą objęte
zwolnieniem od podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy będą pozostawały w ścisłym
związku z usługami medycznymi niesłużącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
przywracaniu i poprawie zdrowia, np. gdy będą wykonywane w związku z usługami opieki
zdrowotnej, realizowanymi w innym celu niż ochrona zdrowia ludzkiego (np. z operacjami
plastycznymi wykonywanymi wyłącznie z powodów kosmetycznych czy też upiększających,
testami genetycznymi dla celów ustalenia ojcostwa, badaniami lekarskimi przeprowadzanymi
w celu wydania zaświadczenia niezbędnego do otrzymania odszkodowania od
ubezpieczyciela itp.). Powyższe czynności nie będą także objęte zwolnieniem od podatku od
towarów i usług w sytuacji, gdy podmiot je wykonujący nie będzie podmiotem wykonującym
usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,

przywracaniu i poprawie zdrowia. Zatem przedstawione powyżej usługi wykonywane
w związku ze świadczoną przez podmioty lecznicze usługą w zakresie opieki medycznej,
które realizowane są najczęściej w ramach outsourcingu przez podmioty zewnętrzne na
rzecz placówek leczniczych na ich terenie, objęte są zakresem zwolnienia od podatku na
podstawie art. 41 ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług, z uwzględnieniem
wskazanych zasad i warunków.

Po zapoznaniu się z treścią przedmiotowej interpretacji Izba podzieliła zdanie
Przystępujących – w jej ocenie interpretacja Ministra Rozwoju i Finansów jest interpretacją
dość szeroką co do katalogu usług, które podlegają zwolnieniu od podatku od towarów
i usług, i obejmuje czynności, do których odnosiły się Strony w swoim sporze.
W opinii Izby interpretacja ta wyraźnie odnosi się również do usług, które szpitale
standardowo zlecają wykonawcom zewnętrznym w trybie zamówień publicznych, w tym
objętych przedmiotowym zamówieniem. Należy bowiem zwrócić uwagę, że w interpretacji
nie tylko na wstępie i w zakończeniu odniesiono się do czynności wykonywanych „w ramach
outsourcingu przez podmioty zewnętrzne”, ale cała wstępna fraza brzmi: „czynności
wykonywane w związku ze świadczoną przez podmioty lecznicze usługą w zakresie opieki
medycznej, które realizowane są najczęściej w ramach outsourcingu przez podmioty
zewnętrzne na rzecz placówek leczniczych na ich terenie”. Dodatkowo w dalszej części
interpretacji wskazano, że „konieczne jest, aby ta czynność mogła być uznana za usługę
pomocniczą do danej usługi medycznej (usługi głównej), tj. stanowią nieodzowny element
działalności placówek, świadczących taką opiekę”. O opinii Izby oznacza to, że działalność
podstawowa, o której mowa w art. 43 ust. 17 i ust. 17a ustawy o podatku od towarów i usług,
według Ministra, nie ma być wykonywana przez podmioty zewnętrzne w stosunku do
zamawiającego – szpitala, lecz przez sam szpital. Tym samym nie jest konieczne, by
zamawiający (szpital), wraz ze świadczeniem usług, które zleca w ramach zamówienia,
zlecał także działalność leczniczą (w znaczeniu bezpośredniego leczenia pacjentów) i –
a contrario, by, w przypadku braku takiego zlecenia, inne usługi nie podlegały zwolnieniu od
podatku. Inna interpretacja, w ocenie Izby, wynika też bezpośrednio z treści art. 43 ust. 17
i ust. 17a ustawy o podatku od towarów i usług, a interpretacja odmienna byłaby nielogiczna
– szpitale bowiem w zamówieniach analogicznych jak przedmiotowe zamawiają podobny
zakres usług, jak opisany w niniejszym opisie przedmiotu zamówienia – i takich też usług
dotyczył spór interpretacyjny oraz dotyczy przedmiotowa interpretacja Ministra.
W opinii Izby należy uznać też, że zlecane wykonawcy usługi stanowią nieodzowny element
działalności szpitala („stanowią nieodzowny element działalności placówek, świadczących
taką opiekę”), bowiem w innym przypadku szpital, oszczędzając środki finansowe, nie
zlecałby ich.

Przystępujący ma też rację, że sam fakt wydania interpretacji ogólnej, nie uchyla wydanych
wcześniej interpretacji indywidualnych, a sama interpretacja indywidualna przedstawiona
przez Przystępującego i wynikające z niej wnioski nie były kwestionowane.

W związku z powyższym Izba nie stwierdziła w ofertach Przystępujących błędu w obliczeniu
ceny polegającego na zastosowaniu nieprawidłowych podstaw ustalenia stawki i wartości
podatku od towarów i usług, a w konsekwencji także niezgodności z wymaganiami
specyfikacji istotnych warunków zamówienia odnoszącymi się do zastosowania prawidłowej
stawki podatku od towarów i usług (prawidłowego zwolnienia od podatku).

Izba zgodziła się także z Przystępującymi, że nie ma podstaw do stwierdzenia, że czynności
podlegające zwolnieniu z podatku od towarów i usług ze względu na sytuację podmiotową
danego podatnika, tj. jego status podmiotu leczniczego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt
18 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie wykonywał inny podmiot (konsorcjant), który
takiego statusu nie ma.
Po pierwsze, jak podkreślali Przystępujący, nie wynika to z treści oferty. Oferta została co
prawda złożona przez całe konsorcjum, ale nie zawiera informacji o podziale zadań
pomiędzy poszczególne podmioty.
Po drugie, w wyjaśnieniach udzielonych Zamawiającemu przez Konsorcjum Impel 29 marca
2018 r. wykonawca ten wskazał wyraźnie na spełnienie „kryterium podmiotowego”
zwolnienia od podatku od towarów i usług przez Optima Care Sp. z o.o. posiadającą wpis do
Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą i zakres planowanych dla niej
czynności, a nie przez wszystkich konsorcjantów. Podobnych wyjaśnień udzieliło również
Konsorcjum Medassist podczas rozprawy (Zamawiający nie wzywał tego wykonawcy do
wyjaśnień w trakcie postępowania przetargowego).
Po trzecie, taka konstrukcja oferty, podział zadań i wyjaśnienia są logiczne, zgodne
z zaobserwowaną praktyką i doświadczeniem życiowym, bowiem spółki tego typu
powoływane są do życia w ramach grup kapitałowych właśnie w celu oddzielenia działalności
opodatkowanej od zwolnionej od podatku.
Należy też zgodzić się z uwagą Przystępującego, że od zakładanego przez dane konsorcjum
podziału zadań pomiędzy konsorcjantów (mogącego korzystać ze zwolnienia i nie mogącego
korzystać ze zwolnienia od podatku) mogło zależeć, czy dana czynność została w ofercie
objęta podatkiem od towarów i usług, czy też nie.

Izba nie uwzględniła również zarzutu dotyczącego popełnienia czynu nieuczciwej konkurencji
poprzez zaniżenie wyceny czynności objętych 23% stawką podatku od towarów i usług

i zawyżenie wyceny czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług uznając, że
zarzut ten nie został udowodniony.
Rzeczywiście w ofercie Konsorcjum Impel ceny jednostkowe usług objętych podatkiem od
towarów i usług kształtują się, w zależności od strefy, od 2,16 do 5,51 zł netto za m2, a ceny
jednostkowe usług zwolnionych od podatku od 8,14 do 27,13 zł netto za m2 (nie dla
wszystkich stref stwierdzono, że usługi zwolnione od podatku będą występowały – jest to 6
z 11 stref). Podobnie w ofercie Konsorcjum Medassist cena jednostkowa usług objętych
podatkiem od towarów i usług to 3,00 zł netto za m2 (dla wszystkich stref), a ceny
jednostkowe usług zwolnionych od podatku to 19,00 do 57,84 zł netto za m2 (nie dla
wszystkich stref stwierdzono, że usługi zwolnione od podatku będą występowały – jest to 5
z 11 stref). Tymczasem Odwołujący zastosował jedynie ceny objęte podatkiem, w wysokości
od 2,00 do 58 zł netto za m2.
Jak słusznie jednak zauważył Przystępujący, ceny jednostkowe dla różnych stref są różne,
a ich wycena zależy od zakresu czynności, kwalifikacji wymaganych od pracowników,
wymaganych materiałów i sprzętu itp. Odwołujący, poza samym postawieniem zarzutu, nie
przedstawił żadnych wyliczeń, z których wynikałoby, że poszczególne ceny jednostkowe dla
poszczególnych stref i ich podział pomiędzy część objętą podatkiem od towarów i usług
i część od niego zwolnioną jest niczym nieuzasadniony. Nie było też kwestionowane
stwierdzenie, że podejrzenie działania Przystępujących w celu zaniżenia ceny ofert poprzez
obniżenie w nich udziału procentowego podatku nie ma potwierdzenia w stanie faktycznym,
tj. podział taki nie wpłynął na ranking ofert, a ceny ofert Przystępujących byłyby niższe od
ceny oferty Odwołującego nawet po doliczeniu podatku od towarów i usług.

W zakresie naruszenia art. 7 ust. 1 i ust. 3 ustawy Prawo zamówień publicznych Izba
stwierdziła, że wobec niepotwierdzenia się powyższych zarzutów, nie potwierdził się także
zarzut naruszenia ww. przepisów, który miał być konsekwencją wskazanych wcześniej
naruszeń.

W związku z powyższym Izba orzekła jak w sentencji oddalając odwołanie.

O kosztach postępowania odwoławczego orzeczono na podstawie art. 192 ust. 9 i 10 ustawy
Prawo zamówień publicznych, stosownie do wyniku postępowania, zgodnie z § 1 ust. 1 pkt
2, § 3 i § 5 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 15 marca 2010 r.
w sprawie wysokości i sposobu pobierania wpisu od odwołania oraz rodzajów kosztów
w postępowaniu odwoławczym i sposobu ich rozliczania (Dz. U. Nr 41, poz. 238 z późn.
zm.).




Przewodniczący: ……………………..…