Pełny tekst orzeczenia

215/3/B/2010

POSTANOWIENIE
z dnia 23 czerwca 2010 r.
Sygn. akt Ts 48/09

Trybunał Konstytucyjny w składzie:

Mirosław Wyrzykowski – przewodniczący
Marek Kotlinowski – sprawozdawca
Mirosław Granat,

po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym zażalenia na postanowienie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 3 grudnia 2009 r. o odmowie nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej Elżbiety i Mirosława N.,

p o s t a n a w i a:

nie uwzględnić zażalenia.

UZASADNIENIE

W skardze konstytucyjnej złożonej do Trybunału Konstytucyjnego 19 lutego 2009 r., sporządzonej przez pełnomocnika skarżących, zarzucono art. 23 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.; dalej: o.p.) niezgodność z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 2, art. 31 ust. 3 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie, w jakim przepis ten umożliwia organom podatkowym dowolne i bezpodstawne odstąpienie od oszacowania podstawy opodatkowania w przypadku stwierdzenia braku ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania.
Postanowieniem z 3 grudnia 2009 r. Trybunał Konstytucyjny odmówił nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej. Zasadniczym powodem odmowy nadania dalszego biegu było zaistnienie przesłanki oczywistej bezzasadności. Ponadto, zdaniem Trybunału, argumenty skarżących dotyczą stosowania prawa i odnoszą się do niekonstytucyjnej praktyki.
W zażaleniu z 14 grudnia 2009 r. pełnomocnik skarżących wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do rozpoznania przez Trybunał Konstytucyjny na rozprawie.

Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje:

Na etapie rozpoznania zażalenia Trybunał Konstytucyjny bada w szczególności, czy wydając zaskarżone postanowienie, prawidłowo stwierdził istnienie przesłanek odmowy nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej. Oznacza to, że Trybunał Konstytucyjny poddaje analizie zarzuty zażalenia, które mogą podważyć trafność ustaleń przyjętych za podstawę zaskarżonego postanowienia i do tego ogranicza rozpoznanie środka odwoławczego, o którym mowa w art. 36 ust. 4-7 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643, ze zm.; dalej: ustawa o TK). W ocenie Trybunału Konstytucyjnego treść zażalenia nie dostarcza żadnych argumentów podważających przesłanki odmowy nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej przedstawione w zaskarżonym postanowieniu. Zaskarżone postanowienie jest prawidłowe, zaś zarzuty zażalenia nie zasługują na uwzględnienie.
Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego zarzuty sformułowane w zażaleniu stanowią w istocie powtórzenie stanowiska skarżących zawartego w skardze konstytucyjnej. Zastosowanie znajdują więc w tym zakresie uwagi sformułowane przez Trybunał w zaskarżonym postanowieniu, w którym wskazał podstawy i uzasadnienie odmowy nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej. Trybunał trafnie stwierdził oczywistą bezzasadność argumentacji skargi, gdyż odstąpienie organów podatkowych od oszacowania podstawy opodatkowania nie było ani dowolne, ani bezpodstawne, lecz wynikało z przytoczonych w uzasadnieniach sądów administracyjnych przepisów. Regułą jest, że podstawa opodatkowania jest ustalana na podstawie dokumentacji prowadzonej przez podatnika i innych dokumentów, które zawierają dane niezbędne do jej ustalenia. Niekiedy jednak dokumentacji tej brakuje albo jest niekompletna, co uniemożliwia organowi podatkowemu (i podatnikowi) ustalenie tejże podstawy. W takiej sytuacji znajduje zastosowanie instytucja oszacowania podstawy opodatkowania. Sprowadza się ona do tego, że organ podatkowy może ustalić tę podstawę, posługując się metodami określonymi w art. 23 o.p. Oszacowanie polega na przybliżonym określeniu wartości podstawy opodatkowania. W podatkach dochodowych oznacza to określenie przychodu, kosztów uzyskania przychodu i dochodu. Jedna z trzech przesłanek stosowania instytucji oszacowania sprowadza się do tego, że dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Dane te mogą być niekompletne lub niewiarygodne, co uniemożliwia ich wykorzystanie w ustaleniu prawdy. W praktyce często spotykanym przypadkiem nieuwzględnienia przez organ podatkowy danych wynikających z ksiąg jest ich nierzetelność.
Przenosząc powyższe ustalenia na grunt niniejszej sprawy, należy przypomnieć, że organ podatkowy II instancji po przeprowadzeniu postępowania dowodowego ustalił nierzetelność rachunków spółki (np. brak podatników o wskazanych w rachunkach numerach NIP, brak danych personalnych, adresowych, w niektórych miejscowościach brak ulic o podanych nazwach). W następstwie tego, wyłączono z kosztów uzyskania przychodów (z nielicznymi wyjątkami) wydatki na zakup złomu, przyjęto i zastosowano metodę szacowania, która mieści się w granicach art. 22 § 4 o.p. Jak bowiem wynika z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1996 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.; dalej: p.d.o.f.), aby dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodu, konieczny jest związek tego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą, faktyczne poniesienie w celu uzyskania przychodu, a także należyte udokumentowanie. Dowody księgowe (faktury, rachunki), które są podstawą zapisów w księdze rachunkowej prowadzonej w badanym roku podatkowym, dokumentują fakt dokonania operacji gospodarczych. Powinny być rzetelne, kompletne oraz wolne od błędów rachunkowych. W niniejszej sprawie rachunki zostały uznane za nierzetelne, w istocie nie dowodziły zatem faktu poniesienia wydatku, a tym samym w świetle art. 22 ust. 2 p.d.o.f. nie mogły stanowić kosztu uzyskania przychodu.
Skarżący w zażaleniu podnoszą, że: „u podatników zachodziła przesłanka zastosowania szacunkowej metody ustalenia podstawy opodatkowania wobec stwierdzenia wadliwości ksiąg podatkowych. Mimo to organ podatkowy odstąpił od oszacowania podstawy opodatkowania oraz nie zaliczył kosztów uzyskania przychodu, które pochodziły z transakcji, których dowodem były faktury i rachunki zakwestionowane przez organ podatkowy. Doprowadziło to do znacznego zwiększenia się podstawy opodatkowania, a co za tym idzie do bardzo dużego wzrostu podatku należnego do zapłaty. Organ podatkowy stwierdził, że dane osób na fakturach i rachunkach przedstawionych przez skarżących w dużej mierze są fałszywe”. W związku z powyższym, Trybunał Konstytucyjny podtrzymuje zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu stanowisko, że prawidłowość powyższej oceny nie może być badana przed Trybunałem, gdyż do jego kompetencji należy jedynie kontrola konstytucyjności norm, a w ramach konkretnej kontroli konstytucyjności nie jest możliwe orzekanie o niekonstytucyjnej praktyce. Artykuł 79 Konstytucji, mówiący o skardze konstytucyjnej, kształtuje ją jako skargę „na przepis”, nie zaś na jego stosowanie. Podniesione przez skarżących zarzuty odnoszą się w takim ujęciu do sfery stosowania prawa, a nie jego stanowienia, co – ze względu na kognicję Trybunału Konstytucyjnego określoną w art. 188 pkt 5 w zw. z art. 79 ust. 1 ustawy zasadniczej – wyłącza możliwość ich merytorycznego rozpoznania.
Ponadto, jak wskazał Trybunał w zaskarżonym postanowieniu: „»skarga ta nie może być wykorzystywana jako instrument służący korygowaniu zaniedbań, popełnionych w postępowaniu poprzedzającym jej wniesienie« (postanowienie z: 16 października 2002 r., SK 43/01, OTK ZU nr 5/A/2002, poz. 77 oraz 17 marca 1998 r., Ts 27/97, OTK ZU nr 2/1998, poz. 20). Skarga konstytucyjna, stanowiąca w istocie zarzut przeciw prawu, jest ultima ratio, ostatnią szansą dochodzenia praw i wolności naruszonych przez zastosowanie kwestionowanego w skardze przepisu. Skarga konstytucyjna nie może jednak zastępować zwykłych środków odwoławczych czy środków zaskarżenia” (postanowienie z 21 września 2006 r., SK 10/06, OTK ZU nr 8/A/2006, poz. 117).

Biorąc powyższe okoliczności pod uwagę, należało nie uwzględnić zażalenia wniesionego na postanowienie Trybunału Konstytucyjnego o odmowie nadania niniejszej skardze konstytucyjnej dalszego biegu.