Pełny tekst orzeczenia

167/3/B/2010

POSTANOWIENIE
z dnia 28 lipca 2009 r.
Sygn. akt Ts 105/08

Trybunał Konstytucyjny w składzie:

Marek Kotlinowski,

po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej LOTOS Czechowice S.A. z siedzibą w Czechowicach-Dziedzicach w sprawie zgodności:
§ 25 w związku z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 stycznia 1998 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 2, poz. 3, ze zm.) z art. 2, art. 84, art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

p o s t a n a w i a:

odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej.

UZASADNIENIE

W skardze konstytucyjnej z 10 kwietnia 2008 r. zakwestionowano zgodność § 25 w związku z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 stycznia 1998 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 2, poz. 3, ze zm.; dalej: rozporządzenie w sprawie podatku akcyzowego) z art. 2, art. 84, art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji.
W ocenie skarżącej § 25 rozporządzenia w sprawie podatku akcyzowego, uzależniając prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku akcyzowego od określonego warunku, przekracza zakres upoważnienia ustawowego, które dopuszcza wprowadzenie warunku dla zwrotu akcyzy, nie zaś obniżenia podatku akcyzowego. Stąd też, zdaniem skarżącej, kwestionowany przepis jest niezgodny z art. 92 ust. 1 Konstytucji. Skarżąca podnosi również, że § 9 ust. 1 i § 25 rozporządzenia w sprawie podatku akcyzowego określają wysokość podatku, a tym samym są niezgodne z art. 217 i art. 2 Konstytucji.
Skarga konstytucyjna została sporządzona w oparciu o następujący stan faktyczny.
W rozliczeniu za sierpień 1998 r. skarżąca obniżyła należny podatek akcyzowy od sprzedaży paliw o kwotę 842 335 zł, wynikającą z faktur z 26 maja 1998 r. (nr 33/98/FA) oraz z 27 lipca 1998 r. (nr 49/98/FA). Faktury dokumentujące zakup przez skarżącą oleju napędowego zawierały także informację, że w wartości netto został uwzględniony zapłacony podatek akcyzowy. Decyzją z 29 sierpnia 2003 r. (nr PPB1-4516/13/03) Izba Skarbowa w Katowicach, przeprowadzając analizę cen zakupu i sprzedaży, stwierdziła nieprawidłowości, gdyż zgodnie z § 25 rozporządzenia w sprawie podatku akcyzowego uprawnienie do obniżki akcyzy należnej nie jest uprawnieniem bezwarunkowym. Decyzja została zaskarżona i następnie uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 2 listopada 2004 r. (sygn. akt I SA/Ka 2155/03), który to wyrok został uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 14 grudnia 2005 r. (sygn. akt I FSK 186/05). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, ponownie rozpoznając zarzuty skargi na decyzję Izby Skarbowej w Katowicach z 29 sierpnia 2003 r. (nr PPB1-4516/13/03), wyrokiem z 27 kwietnia 2006 r. (sygn. akt I SA/GI 68/06) oddalił skargę. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 29 października 2007 r. (sygn. akt I FSK 125/07) oddalił skargę kasacyjną.

Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje:

Trybunał Konstytucyjny, rozpoznając wstępnie skargę konstytucyjną, bada, czy spełnia ona warunki formalne przewidziane w art. 79 ust. 1 Konstytucji w związku z art. 46-48 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643, ze zm.; dalej: ustawa o TK).

W niniejszej sprawie skarżąca żąda zbadania zgodności § 25 w związku z § 9 ust. 1 rozporządzenia w sprawie podatku akcyzowego z art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji. Jednakże żaden z powołanych wzorców kontroli nie wyraża publicznego prawa podmiotowego. Normy ujęte w art. 84 i art. 217 Konstytucji formułują zasady nakładania danin publicznych. Trybunał Konstytucyjny w postanowieniu z 16 lutego 2009 r. (Ts 202/06, OTK ZU nr 1/B/2009, poz. 23) zauważył, że Konstytucja nie wyraża publicznego prawa podmiotowego do sprawiedliwego obciążania obowiązkiem podatkowym, rozumianego jako prawo do korzystania z ulg podatkowych. Zasada sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji) stanowi dyrektywę dla ustawodawcy, na podstawie której powinien on kształtować normatywną treść obowiązków podatkowych nakładanych na obywateli. Z przepisu tego nie wynika jednak prawo jednostki do żądania sprawiedliwego opodatkowania, rodzące po stronie ustawodawcy obowiązek nakładania podatków o określonej wysokości lub determinujące zakres wprowadzanych ulg podatkowych.
Prawo takie nie wynika również z powiązania zasady sprawiedliwości społecznej z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 84 Konstytucji. Druga z zasad stanowi podstawę nakładania obowiązków na obywateli, a nie wywodzenia z Konstytucji wolności lub praw (por. Ts 202/06).
Trybunał Konstytucyjny przypomina, że nie jest uprawniony do formułowania ocen w sprawie celowości przyjmowanych przez ustawodawcę rozwiązań. Odnosi się to również do ustaw określających zobowiązania podatkowe. Ustawodawca posiada szeroką swobodę w wyborze różnych konstrukcji zobowiązań podatkowych, w szczególności, gdy kształtuje on system ulg i zwolnień podatkowych (por. Ts 202/06).

Z wyrażonej w art. 84 Konstytucji zasady powszechności opodatkowania wynika także, że ani ulgi i zwolnienia podatkowe, ani ich ekspektatywy nie mogą być uznane za prawa nabyte chronione na mocy art. 2 Konstytucji. Podatnikom nie przysługuje konstytucyjne „prawo do zwolnień podatkowych”. Nie jest możliwe objęcie określonych zwolnień podatkowych bezwarunkowo i niezmiennie ochroną konstytucyjną. Ochrona taka nie wynika również z postulatu sprawiedliwości społecznej, o którym mowa w art. 2 Konstytucji (por. wyrok TK z 27 lutego 2002 r., K 47/01, OTK ZU nr 1/A/2002, poz. 6).

Skarżąca nie tylko nie wyjaśniła, na czym – w jej przypadku – polega naruszenie zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji), ale uczyniła ją samoistną podstawą skargi konstytucyjnej, co jest również niedopuszczalne. Zasady ujęte w art. 2 Konstytucji oraz inne przepisy wyrażające zasady ogólne nie mają charakteru samoistnych praw lub wolności konstytucyjnych o charakterze podmiotowym (por. postanowienie TK z 20 grudnia 2007 r., SK 42/06, OTK ZU nr 11/A/2007, poz. 167 i powołane w nim orzeczenia). Trybunał Konstytucyjny nie wyklucza, że w pewnych wypadkach art. 2 Konstytucji może stanowić podstawę skargi konstytucyjnej, choć ewentualność tę należy traktować jako wyjątkową i subsydiarną. Po pierwsze, jeżeli skarżący wskaże wywiedzione z art. 2 Konstytucji prawa lub wolności, które wyraźnie nie zostały wysłowione w treści innych przepisów konstytucyjnych, to ten przepis będzie pełnił funkcję samodzielnego wzorca kontroli konstytucyjności prawa (por. postanowienie TK z 24 stycznia 2001 r., Ts 129/00, OTK ZU nr 4/B/2002, poz. 248). Po drugie, jeżeli skarżący odwoła się do jednej z zasad wyrażonych w art. 2 Konstytucji dla uzupełnienia lub wzmocnienia argumentacji dotyczącej naruszenia praw i wolności statuowanych w innym przepisie konstytucyjnym, to art. 2 Konstytucji pełnić będzie funkcję pomocniczego wzorca kontroli, występującego w powiązaniu z innym przepisem konstytucyjnym (por. wyrok TK z 6 lutego 2002 r., SK 11/01, OTK ZU nr 1/A/2002, poz. 2).
Ostatni z powołanych przez skarżącą wzorców kontroli, tzn. art. 92 ust. 1 Konstytucji, stanowi: „rozporządzenia są wydawane przez organy wskazane w Konstytucji, na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie i w celu jej wykonania. Upoważnienie powinno określać organ właściwy do wydania rozporządzenia i zakres spraw przekazanych do uregulowania oraz wytyczne dotyczące treści aktu”. Skarżąca podniosła, że Minister Finansów przekroczył zakres upoważnienia ustawowego poprzez określenie warunku, o którym mowa w § 25 rozporządzenia w sprawie podatku akcyzowego. Trybunał Konstytucyjny przypomina, że skarżąca była zobligowana nie tylko do wskazania określonego prawa lub wolności o randze konstytucyjnej, ale również do sformułowania argumentów, które mogłyby uprawdopodobnić postawiony zarzut niekonstytucyjności kwestionowanego przepisu. Skarżąca, powołując się na art. 92 ust. 1 Konstytucji, nie wypełniła należycie opisanego wyżej obowiązku. Nie sprecyzowała bowiem, w jaki sposób ewentualne przekroczenie zakresu upoważnienia ustawowego przez Ministra Finansów narusza jej konstytucyjne prawa i wolności. Nie nastąpiło konieczne doprecyzowanie rodzaju naruszonego prawa skarżącej.


Mając na uwadze powyższe okoliczności, na podstawie art. 36 ust. 3 w związku z art. 49 ustawy o TK, Trybunał Konstytucyjny postanowił jak w sentencji.