Pełny tekst orzeczenia

22/1/B/2009

POSTANOWIENIE
z dnia 9 października 2006 r.
Sygn. akt Ts 202/06

Trybunał Konstytucyjny w składzie:

Marian Grzybowski,

po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej Ireny i Wojciecha Ulińskich w sprawie zgodności:
art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1997 r., w zakresie w jakim nie uprawnia do skorzystania z przewidzianego w nim odliczenia wydatków poniesionych na budowę budynków z mieszkaniami przeznaczonymi pod wynajem, jeśli wydatki te poniesiono przez potrącenie wzajemnych wierzytelności podatnika tego podatku z przedsiębiorcą z art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

p o s t a n a w i a:

odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej.

UZASADNIENIE

W skardze konstytucyjnej wniesionej do Trybunału Konstytucyjnego 4 sierpnia 2006 r., zakwestionowano zgodność art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1997 r., w zakresie w jakim nie uprawnia do skorzystania z przewidzianego w nim odliczenia wydatków poniesionych na budowę budynków z mieszkaniami przeznaczonymi pod wynajem, jeśli wydatki te poniesiono przez potrącenie wzajemnych wierzytelności podatnika tego podatku z przedsiębiorcą z art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji.
W oparciu o zaskarżone przepisy Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 9 grudnia 2005 r. (sygn. akt II FSK/05) oddalił skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 13 maja 2005 r. (sygn. akt. I S.A./Lu 424/004), oddalającego skargę na decyzję Izby Skarbowej w Lublinie z 12 lipca 2004 r. (Nr PD. 3-4117/62/04) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych określonego decyzją Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Lublinie z 27 lutego 2004 r. (Nr D-2/4110/26/04).
W uzasadnieniu podkreślono, iż zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne uznały, iż dokonane przez skarżącego czynności polegające na potrąceniu ceny z tytułu nabycia udziału w nieruchomości ze wzajemną wierzytelnością przysługującą wobec zbywcy z tytułu przedwstępnej umowy sprzedaży na jego rzecz udziałów w spółce kapitałowej, a następnie odstąpienie od umowy przedwstępnej bez obowiązku zwrotu otrzymanych świadczeń, nie stanowią wydatku w rozumieniu art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W konkluzji obszernego uzasadnienia, skupiającego się na wykazaniu pozytywnych przesłanek merytorycznego postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym, określonych w art. 46-48 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym pełnomocnik skarżących, powołując się na orzecznictwo Trybunału dotyczące charakteru wolności lub praw mogących stanowić wzorzec ochrony w trybie skargi konstytucyjnej, wskazał w tym celu art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji.
Zdaniem pełnomocnika skarżących kwestionowana regulacja narusza wskazane powyżej przepisy Konstytucji przez to, że wyłącza z grupy uprawnionych do skorzystania z ulgi podatkowej, podatników dokonujących płatności na cele określone w ustawie w drodze potrącenia umownego.

Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 79 ust. 1 Konstytucji podstawową przesłanką dopuszczalności merytorycznego rozpoznania skargi konstytucyjnej jest wskazanie w niej konstytucyjnego prawa bądź wolności, przysługującego skarżącemu. Formalnym wyrazem tej przesłanki jest wskazanie przez skarżącego tej wolności lub prawa, które zostały naruszone rozstrzygnięciem opartym na zaskarżonym przepisie (art. 47 ust. 1 pkt 2 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym). W postępowaniu zainicjowanym wniesieniem skargi konstytucyjnej, wzorcem badania konstytucyjności kwestionowanej regulacji, może być wyłącznie przepis Konstytucji wyrażający w swej treści wolność lub prawo o charakterze podmiotowym (por. postanowienie TK z 24 października 2001 r., sygn. SK 10/01, OTK ZU nr 7/2001, poz. 225). W ocenie Trybunału Konstytucyjnego powyższa przesłanka nie została w niniejszej sprawie spełniona. Pełnomocnik skarżących formułując zarzut niekonstytucyjności zaskarżonych przepisów powołał tezy orzecznicze Trybunału w powyższym zakresie, aczkolwiek jako wzorzec ochrony wskazał art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji. Przepisy te jednak nie zawierają w swej treści praw lub wolności konstytucyjnych. Wymaga bowiem podkreślenia, iż dla dopuszczalności skargi konstytucyjnej nie wystarczy wskazanie, iż doszło do naruszenia przepisu Konstytucji, trzeba też wskazać, że chodzi o przepis wyrażający prawo podmiotowe skarżącego. Samo wskazanie przepisów Konstytucji, określających m.in. ograniczenia w korzystaniu z konstytucyjnych wolności lub praw, normę kompetencyjną dla organów tworzących prawo oraz warunki legislacji podatkowej, bez wskazania praw lub wolności przyjmujących normatywną postać praw podmiotowych skarżącego nie wyczerpuje dyspozycji art. 79 ust. 1 Konstytucji, zgodnie z którą prawo do wystąpienia ze skargą konstytucyjną przysługuje „każdemu, czyje konstytucyjne prawa lub wolności zostały naruszone”.
Przedmiotem skargi konstytucyjnej nie może więc być naruszenie samej zasady równości, lecz naruszenie jej w związku z określonym konstytucyjnym prawem podmiotowym. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w dotychczasowym orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (por. np. postanowienia z: 17 czerwca 1998 r., sygn. Ts 48/98, OTK ZU nr 4/1998, poz. 59; 17 lutego 1999 r., sygn. Ts 154/98, OTK ZU nr 2/1999, poz. 34 oraz wyrok z 19 lutego 2001 r., sygn. SK 14/00, OTK ZU nr 2/2001, poz. 31). Należy także podkreślić, że nie chodzi tu o jakiekolwiek prawo konstytucyjne a jedynie o takie, które nie zostało wyłączone z zakresu przedmiotowego skargi z art. 79 ust. 2 Konstytucji. Wniosek przeciwny, dopuszczający oparcie skargi wyłącznie na zarzucie naruszenia prawa do równego traktowania, bez wskazania w zakresie którego prawa lub wolności występuje naruszenie zasady równości, oznaczałby możliwość dochodzenia w drodze skargi konstytucyjnej naruszonych praw, których dochodzenie na tej drodze wykluczają wprost wskazane wyżej przepisy.
Powołany art. 84 Konstytucji, również nie może stanowić adekwatnego wzorca kontroli w postępowaniu inicjowanym w trybie art. 79 ust. 1 Konstytucji. Wbrew przekonaniu pełnomocnika skarżących, przepis ten nie wyraża żadnego prawa lub wolności. Z treści tego przepisu wynika jedynie powszechny obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Z brzmienia art. 79 ust. 1 Konstytucji jednoznacznie wynika, iż ustrojodawca odróżnia konstytucyjne wolności lub prawa od obowiązków określonych w Konstytucji. Jedynie naruszenie przez dekodowaną z treści przepisu normę prawną, konstytucyjnej wolności lub prawa stwarza legitymację do wystąpienia ze skargą konstytucyjną, natomiast istnienie ostatecznego rozstrzygnięcia o prawach, wolnościach albo o obowiązkach określonych w Konstytucji, wydanego w oparciu o taką normę, stanowi konieczne uzupełnienie dla możliwości badania naruszenia wolności lub praw przez zastosowanie kwestionowanego przepisu w konkretnym przypadku.
W doktrynie formułowany jest pogląd, że wzorcem kontroli w postępowaniu ze skargi konstytucyjnej może być tylko taki przepis Konstytucji, który wykazuje określone cechy: adresatem takiego przepisu musi być obywatel (inny podmiot prawa), przepis taki kształtuje sytuację prawną tego podmiotu (np. przyznaje mu uprawnienia) i wreszcie, adresat wyrażonej w nim normy ma możność wyboru zachowania się (zob. J. Trzciński, [w:] Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz, Warszawa 1999; Z. Czeszejko-Sochacki, L. Garlicki, J. Trzciński, Komentarz do ustawy o Trybunale Konstytucyjnym, Warszawa 1999, s. 159).
Mając na uwadze fakt, iż w świetle art. 84 Konstytucji, wskazanie wśród przepisów Konstytucji wzorca ochrony podmiotowych wolności i praw, przeciwstawianych powyższej zasadzie powszechności opodatkowania, wiąże się z trudnościami, należy jednak stwierdzić, iż również na gruncie regulacji daninowych możliwe jest formułowanie zarzutu naruszenia podmiotowych praw lub wolności przez nakładającą określone obowiązki konstrukcję fiskalną.
Dopuszczalność takiej oceny nie oznacza jednak automatycznego uznania adekwatności wskazanego wzorca wobec kwestionowanych regulacji, jednakże w przypadku ewidentnego naruszenia przez kwestionowany przepis konstytucyjnych zasad o charakterze przedmiotowym, dla merytorycznego badania zaskarżonych przepisów w odniesieniu do tych zasad, konieczne jest wskazanie naruszonego prawa konstytucyjnego o charakterze podmiotowym wraz z określeniem sposobu jego naruszenia. Spełnienie tych warunków pozwala domniemywać, iż w sprawie skarżącego doszło do naruszenia wartości chronionych w trybie skargi konstytucyjnej, zaś ocena faktycznego naruszenia przez zbadanie zasadności sformułowanych zarzutów, może być dokonana w ramach merytorycznego rozpoznania spełniającej wymogi formalne skargi.
Stwierdzenie natomiast, iż w niniejszej skardze nie powołano przepisu, który mógłby stanowić podstawę do konstruowania konkretnych przysługujących skarżącym praw podmiotowych, czyni niedopuszczalnym jej merytoryczne rozpoznanie.
Reasumując należy stwierdzić, że w skardze konstytucyjnej nie wskazano konstytucyjnych praw skarżących oraz sposobu ich naruszenia przez przepisy będące przedmiotem zaskarżenia, tym samym nie spełniono wymogu z art. 47 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643, ze zm.).

Biorąc powyższe pod uwagę Trybunał Konstytucyjny na podstawie art. 49 w związku z art. 36 ust. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym postanowił odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej.