Pełny tekst orzeczenia

Sygn. akt: KIO 125/11

WYROK
z dnia 1 lutego 2011 r.

Krajowa Izba Odwoławcza – w składzie:
Przewodniczący: Izabela Kuciak
Piotr Kozłowski
Sylwester Kuchnio

Protokolant: Małgorzata Wilim
po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 lutego 2011 r. w Warszawie odwołania wniesionego
przez Firma Budowlana ”KUBOT” sp. j. Antoni i Małgorzata Kubot, 63-600 Kępno,
Mianowicie 1k, od czynności zamawiającego, którym jest Gmina Łęka Opatowska, 63-645
Łęka Opatowska, ul. Akacjowa 4

orzeka:
1. Uwzględnia odwołanie i nakazuje unieważnienie czynności wyboru oferty
najkorzystniejszej i czynności odrzucenia oferty Odwołującego oraz powtórzenie
czynności badania i oceny ofert.

2. Kosztami postępowania obciąża Gminę Łęka Opatowska, 63-645 Łęka Opatowska, ul.
Akacjowa 4 i nakazuje:

1) zaliczyć na rzecz Urzędu Zamówień Publicznych koszty w wysokości 10 000
zł 00 gr (słownie: dziesięć tysięcy złotych zero groszy) z kwoty wpisu
uiszczonego przez Firmę Budowlaną ”KUBOT” sp. j. Antoni i Małgorzata
Kubot, 63-600 Kępno, Mianowicie 1k,

Sygn. akt 125/10 2
2) dokonać wpłaty kwoty 13 600 zł 00 gr (słownie: trzynaście tysięcy sześćset
złotych zero groszy) przez Gminę Łęka Opatowska, 63-645 Łęka
Opatowska, ul. Akacjowa 4 na rzecz Firmy Budowlanej ”KUBOT” sp. j.
Antoni i Małgorzata Kubot, 63-600 Kępno, Mianowicie 1k, stanowiącej
uzasadnione koszty strony poniesione z tytułu wpisu od odwołania i
wynagrodzenia pełnomocnika.

Stosownie do art. 198 a ust. 1 i 198 b ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. – Prawo zamówień
publicznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 113, poz. 759 ze zm.) na niniejszy wyrok – w terminie 7 dni
od dnia jego doręczenia – przysługuje skarga za pośrednictwem Prezesa Krajowej Izby
Odwoławczej do Sądu Okręgowego w Kaliszu.

Przewodniczący:

………………………………

Członkowie:

……………………………..

……………………………...














Sygn. akt 125/10 3
UZASADNIENIE

Zamawiający prowadzi, w trybie przetargu nieograniczonego, postępowanie o udzielenie
zamówienia publicznego, którego przedmiotem jest „budowa świetlicy z zapleczem socjalno-
gospodarczym w miejscowości Marianka Siemieńska o powierzchni użytkowej 95,69 m2". Ogłoszenie
o zamówieniu zostało zamieszczone w dniu 15 grudnia 2010 r. w Biuletynie Zamówień Publicznych Nr
359955-2010.
Odwołujący wniósł odwołanie wobec czynności odrzucenia jego oferty, zarzucając
Zamawiającemu naruszenie następujących przepisów ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo
zamówień publicznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 113, poz. 759 ze zm.), zwanej dalej „ustawą Pzp”: art. 89
ust. 1 pkt 6 , art. 7, art. 2 ust. 1 pkt 1 i 13, art. 14 w zw. z art. 60, 61 §1 oraz 66 § 1 k.c. Wykonawca
wniósł o nakazanie: unieważnienia wyboru oferty najkorzystniejszej, unieważnienia czynności
odrzucenia oferty Odwołującego, przeprowadzenia ponownie czynności badania i oceny ofert i wyboru
oferty najkorzystniejszej, z uwzględnieniem oferty Odwołującego oraz zasądzenie kosztów
postępowania odwoławczego od Zamawiającego na rzecz Odwołującego według norm prawem
przepisanych.
Odwołujący podnosi, iż zgodnie z art. 91 ustawy Pzp Zamawiający wybiera ofertę
najkorzystniejszą na podstawie kryteriów oceny ofert określonych w SIWZ. W niniejszym postępowaniu
kryterium oceny stanowiła cena. Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 1 ustawy Pzp przez cenę należy
rozumieć cenę w pojęciu określonym art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach ( Dz. U.
Nr 97, poz. 1050 z późn. zm.) Z powyższego wynika, iż porównaniu w każdym postępowaniu w
sprawie udzielenia zamówienia publicznego podlegają ceny brutto.
Ponadto, analiza przepisów art. 103, 106, 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
towarów i usług ( Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.) prowadzi do wniosku, iż wykonawca jest
podatnikiem podatku od towarów i usług i to na wykonawcy ciąży obowiązek określenia prawidłowej
stawki podatku VAT.
Biorąc pod uwagę, iż w przedmiotowym postępowaniu zastosowanie znajduje szczególny
reżim zawierania umowy, Odwołujący podkreśla, iż zgodnie z ustawą Pzp wszelkie dane zawarte w
ofertach wykonawców ubiegających się o udzielenie zamówienia publicznego podlegają ocenie pod
kątem spełnienia warunków prawa na dzień otwarcia ofert. Dodatkowo, zgodnie z art. 14 ustawy Pzp,
do czynności zamawiającego i wykonawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego. Do oferty
składanej przez wykonawcę zastosowanie znajdują zatem przepisy art. 66 i następne k.c. Podstawowa
w tym zakresie norma art. 66 k.c. wskazuje, iż oferta składana przez wykonawcę w postępowaniu o
udzielenie zamówienia publicznego, jak każde oświadczenie woli mające stanowić ofertę, musi
zawierać istotne postanowienia przyszłej umowy. Powołując się na art. 2 ust. 1 pkt 13 ustawy Pzp nie
ulega zatem wątpliwości, iż istotnym postanowieniem każdej umowy w sprawie zamówienia
publicznego jest cena. Przez cenę w reżimie zamówień publicznych, należy natomiast rozumieć cenę
Sygn. akt 125/10 4
brutto - z uwzględnioną stawką podatku VAT. Uznać zatem należy, iż Wykonawca składając ofertę w
przedmiotowym postępowaniu obowiązany był wskazać w niej, zgodnie z art. 66 k.c., cenę
proponowaną za wykonanie danego zamówienia publicznego. Cena ta miała uwzględniać przy tym
stawkę podatku od towarów i usług. Odwołujący konsekwentnie stoi na stanowisku, iż za stawkę
prawidłową należy uznać stawkę obowiązującą na dzień otwarcia ofert, gdyż oferta, jak każde
oświadczenie woli jest, zgodnie z art. 61 k.c., skutecznie złożona w chwili gdy doszła do adresata w taki
sposób, iż ten mógł zapoznać się z jego treścią. W reżimie zamówień publicznych oferta jest więc
skutecznie złożona z chwilą zapoznania się z jej treścią przez Zamawiającego w trakcie oficjalnego
otwarcia ofert. W dniu otwarcia ofert stawka podatku VAT wynosiła 22%, zgodnie z ustawą o podatku
od towarów i tę stawkę podatku należy uznać za prawidłową.
Odnosząc się do faktu, iż w dniu otwarcia ofert znany był już termin wejścia w życie ustawy
zmieniającej stawki podatku VAT, Wykonawca podkreśla , iż jak wynika z wyżej przedstawionej
argumentacji, okoliczność ta nie mogła mieć znaczenia dla ustalenia oferowanej ceny. Zamawiający w
SIWZ nie wskazał wyraźnie, jaką stawkę podatku wykonawcy są zobowiązani zastosować, obliczając
cenę. Tym samym uznać należy, iż Zamawiający pozostawił decyzje w tym zakresie wykonawcom, ci
zaś nie mogli zastosować przepisów prawa, które nie obowiązywały na dzień otwarcia ofert. Wydaje
się, iż Zamawiający zapomina, iż przepisy prawa stosuje się dopiero od momentu ich wejścia w życie, a
nie od chwili ich ogłoszenia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów
normatywnych i niektórych innych aktów prawnych ( Dz. U. 2010 r. Nr 17 poz. 95 ) akty normatywne,
zawierające przepisy powszechnie obowiązujące, ogłaszane w dziennikach urzędowych wchodzą w
życie po upływie czternastu dni od dnia ich ogłoszenia, chyba że dany akt normatywny określi termin
dłuższy. Natomiast w art. 5 ww. aktu ustawodawca wskazuje, iż przepisy art. 4 nie wyłączają
możliwości nadania aktowi normatywnemu wstecznej mocy obowiązującej, jeżeli zasady
demokratycznego państwa prawnego nie stoją temu na przeszkodzie. Tak więc opublikowaną w Dz. U.
Nr 238 poz. 1578 ustawę z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z
realizacją ustawy budżetowej można stosować od chwili jej wejścia w życie tj., zgodnie z zawartym w
niej art. 47, od dnia 1 stycznia 2011 r. Jednocześnie ustawie tej nie nadano wstecznej mocy
obowiązującej, czym wykluczono możliwość stosowania jej norm do stanów prawnych powstałych
przed jej wejściem w życie.
Ogłoszenie ustawy jest warunkiem jej wejścia w życie, jednakże absolutnie zakazane jest
stosowanie ustaw w okresie vacatio legis - między ich ogłoszeniem a wejściem w życie. Czas ten, ma
bowiem jedynie umożliwić wszystkim podmiotom prawa zapoznanie się z nowelizacją i przygotowanie
na zmiany nią wprowadzane. Okres vacatio legis jest podstawowym warunkiem zachowania zasady
pewności prawa, która z kolei jest podstawową zasadą urzeczywistniającą wyrażoną w Konstytucji
Rzeczypospolitej Polskiej ideę demokratycznego państwa prawnego.
Wykonawca w przedmiotowej sprawie, wiedząc o zbliżającej się zmianie ustawy o podatku od
towarów i usług nie mógł zrobić nic więcej, niż zastosować w składanej ofercie stawkę podatku
Sygn. akt 125/10 5
obowiązującą w chwili otwarcia ofert. W tym momencie wyłącznie obowiązującą była stawka 22%.
Informację o nowelizacji przepisów ustawy, powinien jednak, zdaniem Wykonawcy, wziąć pod uwagę
rządzący postępowaniem o udzielenie zamówienia publicznego, czyli Zamawiający. Wiedząc, iż
zmiana stawki podatku VAT nie powoduje automatycznie zmiany wynagrodzenia wykonawcy winien
rozważyć dopuszczalność zmiany zawartej umowy ze względu na tę okoliczność i dać temu wyraz w
odpowiednich postanowieniach SIWZ. Natomiast w przypadku, gdy Zamawiający takiej zmiany nie
dopuszcza, zmiana stawki podatku nie zarzutuje na koszty przez niego poniesione, lecz obciąży
Wykonawcę, zmniejszając należne mu wynagrodzenie netto. Zgodnie bowiem z przepisami ustawy o
podatku od towarów i usług, wykonawca będzie zobowiązany zastosować stawkę podatku VAT
obowiązującą w chwili wystawiania faktury.
Tak przedstawione stanowisko odwołującego się Wykonawcy potwierdza Urząd Zamówień
Publicznych w pkt VI opinii prawnej z dnia 14 października 2010 r. Dodatkowo Wykonawca zwraca
uwagę na najnowsze orzecznictwo Krajowej Izby Odwoławczej w zakresie wykładni wskazanego art.
89 ust. 1 pkt 6 ustawy Pzp, sprowadzające się do ustalenia, iż błąd w obliczeniu ceny może odnosić się
do omyłek rachunkowych lub rzeczowych związanych ze sposobem wyceny przedmiotu świadczenia
(podstawy wyliczenia, nieobjęcia nim wszystkich elementów, kompletności i prawidłowości wyliczeń
itp.), a nie do wynikającej z przepisów prawa podatkowego stawki VAT, co do której zastosowania,
naliczenia i odprowadzenia podejmują świadome decyzje przedsiębiorcy prowadzący profesjonalną
działalność gospodarczą, czyniąc to pod rygorem odpowiedzialności za nieprawidłowości w tym
zakresie, z odpowiedzialnością karnoskarbową włącznie (wyrok KIO z dnia 28 kwietnia 2010 r., sygn.
akt KIO/UZP 629/10, wyrok KIO z dnia 31 maja 2010 r., sygn. akt KIO/UZP 887/10, sygn. akt KIO/UZP
905/10, wyrok KIO z dnia 18 czerwca 2010 r., sygn. akt KIO/UZP 1053/10, wyrok KIO z dnia 7 lipca
2010 r., sygn. akt KIO/UZP 1280/10, wyrok KIO z dnia 23 sierpnia 2010 r., sygn. akt KIO/UZP 1667/10,
wyrok KIO z dnia 6 września 2010 r., sygn. akt KIO/UZP 1779/10, wyrok KIO z dnia 20 października
2010 r., sygn. akt KIO/UZP 2194/10, wyrok KIO z dnia 15 stycznia 2009, sygn. akt KIO/UZP 1514/08.
Ponadto Odwołujący wskazuje, iż Zamawiający posługuje się swoistą logiką, gdyż jak wynika z
treści uzasadnienia odrzucenia oferty Odwołującego Zamawiający dopuszczał pełną dowolność w
zakresie stosowanych stawek VAT, gdy stwierdza: „ śaden przepis prawa jak również zapisy SIWZ nie
zobowiązywały Wykonawców do bezwzględnego stosowania stawki VAT w wysokości obowiązującej
w dacie sporządzenia oferty", tym samym, a contrario, żaden przepis prawa, zdaniem Zamawiającego,
nie zabraniał zastosowania stawki obowiązującej w dacie sporządzenia oferty. Mimo takiego
stanowiska Zamawiający negatywne konsekwencje wyciągnął w stosunku do oferentów stosujących
stawkę podatku VAT wynikającą z obowiązujących przepisów prawa. W uzasadnieniu Zamawiający
posłużył się sformułowaniem: „Brak skutecznego udowodnienia podstaw zastosowania w obliczeniu
ceny ofert - 22% wysokości podatku VAT jako stawki właściwej w niniejszym postępowaniu -
skutkować musi odrzuceniem oferty poprzez uznanie, iż oferta zawiera błąd w obliczeniu ceny". Należy
więc uznać, iż w opinii Zamawiającego, to na Wykonawcy ciąży obowiązek „skutecznego" przekonania
Sygn. akt 125/10 6
go do stosowania obowiązujących przepisów prawa. Wykonawca pragnie podkreślić, iż jest to pierwszy
przypadek w jego długoletniej działalności gospodarczej, by organ władzy publicznej formułował
żądanie przeprowadzenia dowodu na okoliczność obowiązywania przepisów prawa. Procesowi
dowodzenia podlegają okoliczności faktyczne i to tylko w zakresie, w jakim są sporne, a za takie,
zdaniem Odwołującego, nie można uznać przepisów powszechnie obowiązujących.
Dodatkowo, zdziwienie budzi absolutne przekonanie Zamawiającego o tym, że w momencie
powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług będzie obowiązywała 23%
stawka tegoż podatku. Niestety, nie znajduje ono potwierdzenia w obowiązujących rozwiązaniach
prawna. Otóż, podatek VAT rozliczany jest w okresach miesięcznych i w stosunku do przepisów
regulujących opodatkowanie tym podatkiem nie znajduje zastosowania zasada niezmienności
przepisów w trakcie roku podatkowego (dotycząca np. podatków dochodowych), de facto
ustawodawca przepisy ustawy o podatku od towarów i usług może zmieniać w każdym czasie, stąd też
w przypadku ceny ryczałtowej, to wykonawca ponosi ryzyko zmiany stawki w zakresie podatku od
towarów i usług, a w przedmiotowym postępowaniu w sprawie udzielenia zamówienia publicznego
obowiązuje właśnie wynagrodzenie ryczałtowe (rozdział 17 pkt 3 SIWZ). Tym samym, Zamawiający
przyjmując formę rozliczenia ryczałtowego, wykluczył możliwość żądania przez wykonawcę
podwyższenia należnego wynagrodzenia. Oznacza to, iż po stronie Zamawiającego nie powstaną
żadne negatywne konsekwencje związane ze zmianą ustawy o podatku od towarów i usług.
Zamawiający będzie w przypadku ceny ryczałtowej zobowiązany wyłącznie do zapłacenia wskazanej
w ofercie ceny brutto i Odwołujący nie będzie mógł podnosić skutecznie roszczeń.
Na podstawie dokumentacji postępowania Krajowa Izba Odwoławcza ustaliła co następuje:
W rozdziale 17 SIWZ, dotyczącym sposobu obliczenia Zamawiający postanowił, że
„wykonawca zobowiązany jest wycenić cały przebieg robót budowlanych przewidzianych w projekcie
budowlanym, SIWZ oraz załączonych przedmiarach robót oraz przewidzieć wszystkie okoliczności
mające jakikolwiek wpływ na realizację robót oraz cenę oferty. (…) Zgodnie z ustawą o podatku od
towarów i usług oraz podatku akcyzowym, na wykonawcy spoczywa poprawne naliczenie podatku
VAT, który należy uwzględnić w cenie oferty brutto. (…) Wyliczona cena ofertowa brutto stanowić
będzie wynagrodzenie ryczałtowe za realizację całego przedmiotu zamówienia (…).” Jednocześnie we
wzorze oferty Zamawiający określił, że cena ofertowa zawiera podatek VAT, przy czym wskazanie
stawki tego podatku pozostawił wykonawcy.
Odwołujący w swojej ofercie oświadczył, iż „cena zawiera podatek VAT w wysokości 22%.”
W tych okolicznościach, w dniu 3 stycznia 2011 r. Zamawiający wezwał Odwołującego do
złożenia wyjaśnień, żądając „udzielenia odpowiedzi na następujące pytania:
1. Przy zastosowaniu jakich norm prawnych Wykonawca ustalił 22% wysokość stawki podatku
VAT w cenie oferty brutto na wykonanie zamówienia, którego przedmiotem jest wykonanie
budowy z terminem zakończenia 15.07.2011 roku?
2. Czy wykonawca w razie wyboru jego oferty z 22% podatkiem VAT liczył na:
Sygn. akt 125/10 7
a) dostosowanie treści zawieranej umowy do nowych regulacji VAT poprzez zwiększenie
wysokości ceny oferty brutto?
b) dostosowanie treści zawieranej umowy do nowych regulacji VAT poprzez pozostawienie w
zawieranej umowie niezmienionej wysokości ceny ofertowej brutto obniżając jednocześnie
wyliczoną w kosztorysie ofertowym cenę netto.”
Pismem z dnia 7 stycznia 2010 r. Odwołujący udzielił odpowiedzi na zadanie pytania,
stwierdzając, że zastosowana stawka podatku VAT jest stawką obowiązującą na dzień otwarcia ofert.
Ponadto, Odwołujący zwrócił uwagę, iż „niedopuszczalnym jest stawianie przez zamawiającego
sugestywnego pytania czego wykonawca oczekiwał stosując daną stawkę podatku. Przedsiębiorca
stosując przepisy powszechnie obowiązujące na nic nie liczy lecz wywiązuje się z nałożonych na niego
zobowiązań. Wykonawca, jako sprzedawca towarów i usług, będący płatnikiem podatku VAT, jest
bowiem zobowiązany do prawidłowego zastosowania, naliczenia i odprowadzenia stawki podatku. Co
więcej, to przedsiębiorcę bezpośrednio obciążają konsekwencje nieprawidłowości w tym zakresie (z
odpowiedzialnością karnoskarbową włącznie).”
W uzasadnieniu decyzji o odrzuceniu oferty odwołującego się Wykonawcy Zamawiający
wskazał, iż „wykonawcy ustalając wysokość stawki podatku VAT nie zastosowali się do wymogów
Rozdziału 17 SIWZ. (…) Bezspornym jest, że zastosowanie właściwej wysokości stawki podatku VAT
winno wynikać z odpowiednich ustanawiających ją przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
Zdaniem Zamawiającego opublikowanie w Dz. U. Nr 238 poz. 1578 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r.
o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej, która w art. 19 wprowadza
zmianę ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług jest okolicznością mającą wpływ
na ustalenie ceny oferty z właściwą w niniejszym postępowaniu – 23% wysokością stawki podatku
VAT. śaden przepis prawa jak również powyższe zapisy SIWZ nie zobowiązywały Wykonawców do
bezwzględnego zastosowania stawki podatku VAT w wysokości obowiązującej w dacie sporządzenia
oferty. Brak udowodnienia podstaw zastosowania w obliczeniu ceny oferty – 22% wysokości podatku
VAT jako stawki właściwej w niniejszym postępowaniu – skutkować musi odrzuceniem oferty poprzez
uznanie, iż oferta zawiera błąd w obliczeniu ceny.”
W tych okolicznościach Krajowa Izba Odwoławcza zważyła, co następuje:
Materiał dowodowy w sprawie pozwala na stwierdzenie, że stawka podatku od
towarów i usług nie została wprost określona w postanowieniach SIWZ. Powyższe oznacza,
że Zamawiający nie wprowadził w SIWZ żadnych reguł dotyczących sposobu obliczania
ceny, w odniesieniu stawki podatku od towarów i usług. Z pewnością za takie wytyczne nie
mogą być uznane postanowienia rozdziału 17 SIWZ, zgodnie z którymi „wykonawca
zobowiązany jest wycenić cały przebieg robót budowlanych przewidzianych w projekcie
budowlanym, SIWZ oraz załączonych przedmiarach robót oraz przewidzieć wszystkie
okoliczności mające jakikolwiek wpływ na realizację robót oraz cenę oferty.” Cytowane
postanowienie dotyczy bowiem aspektu ceny w ujęciu przedmiotu zamówienia. Idąc dalej,
Sygn. akt 125/10 8
kolejne regulacje w tym przedmiocie, mówiące o tym, że „zgodnie z ustawą o podatku od
towarów i usług oraz podatku akcyzowym, na wykonawcy spoczywa poprawne naliczenie
podatku VAT, który należy uwzględnić w cenie oferty brutto” zdaje się wręcz przerzucać na
wykonawcę obowiązek poprawnego naliczenia podatku VAT, zaś odwołanie się do regulacji
podatkowych w tym względzie potwierdza prezentowane stanowisko, bowiem zgodnie z art.
103 ustawy o podatku od towarów i usług, to na wykonawcy ciąży obowiązek obliczenia i
wpłacenia podatku w odpowiednim terminie. W tej sytuacji Zamawiający, który w specyfikacji
nie przedstawił swoich wymagań dotyczących stawek podatku powinien oprzeć się na
wyliczeniach wykonawcy.
Dodatkowo wskazać należy, iż uzasadnieniem dla braku podstaw do
zakwalifikowania niniejszego stanu faktycznego jako błędu w obliczeniu ceny, przemawiają
również następujące okoliczności, na które wskazał skład orzekający Izby w wyroku z dnia 7
lipca 2010 r., sygn. akt KIO 1280/10:
1. W pierwszym rzędzie należy dostrzec, że cena jest nieodłącznym elementem oferty. O ile
bowiem oferta stanowi złożone w sposób wiążący wobec drugiej strony oświadczenie woli
zawarcia umowy na konkretnych warunkach (vide: art. 60 i 66 k.c.), to należy przyjąć, że
cena jest zasadniczym elementem oferty. Nie ulega dalej wątpliwości, że w postępowaniu,
którego celem jest doprowadzenie do zawarcia umowy w sprawie o zamówienie publiczne
wykonawca posiada względnie niewielki stopień wpływu na przedmiot tego postępowania –
ten bowiem określa SIWZ, natomiast cena jest tym elementem oferty, który w zasadzie w
całości jest objęty sferą dyspozytywności wykonawcy (wyjąwszy teoretyczną jedynie
sytuację, gdy będziemy mieli do czynienia z ceną sztywną, w rozumieniu 537 § 1 k.c.).
Trzeba dalej podkreślić, że podatek od towarów i usług jest elementem ceny, tym samym
zastosowanie właściwej stawki podatku objęte jest sferą dyspozytywności wykonawcy. W
związku z tym należy przyjąć, że cena podlega kontroli zamawiającego tylko w takim
zakresie, jaki wynika wprost z przepisów prawa.
Istotne wskazówki w odniesieniu do ceny, jej charakteru a także znaczenia w jej
ustaleniu podatku od towarów i usług, na gruncie postępowania w sprawie o zamówienie
publiczne, dotyczące robót budowlanych, zawarte zostały w uzasadnieniu uchwały Sądu
Najwyższego z dnia 21 lipca 2006 r., w sprawie o sygn. III CZP 54/06, wydanej w wyniku
zapytania prawnego budzącego poważne wątpliwości, gdzie Sąd ten wskazał, iż postawione
pytanie należy rozważać w szerszym kontekście dotyczącym zagadnienia wpływu zmian
podatku VAT na treść zobowiązania, w szczególności na obowiązek zapłaty ceny
(wynagrodzenia), którego źródłem jest umowa zawarta przed zmianą stawki VAT. Uwagi
poczynione przez ten Sąd zdają się nie tracić swego znaczenia w odniesieniu do charakteru
stawki podatku od towarów i usług w ustaleniu ceny i cenotwórczego charakteru tego
podatku. Sąd ten uznał, że nie tracą na aktualności w odniesieniu do postępowania o
Sygn. akt 125/10 9
zamówienie publiczne oraz ceny ofertowej w tym postępowaniu poglądy wyrażone w
orzecznictwie, zgodnie którymi:
- „podatek VAT jest podatkiem „cenotwórczym” w tym sensie, że sprzedawca towaru lub
usługi, kalkulując cenę, był uprawniony do wliczenia do niej podatku VAT.;”
- „(…) o wysokości ceny, jaką nabywca towaru lub usługi obowiązany był zapłacić,
decydowała treść umowy ze sprzedawcą. Cena nie obejmuje podatku VAT, jeżeli umowa nie
przewiduje jako elementu ceny tego podatku.”;
- w ramach swobody umów (art. 353¹

k.c.) strony mogą określić cenę, którą nabywca ma
zapłacić sprzedawcy za towar lub usługę. Strony mogą się również swobodnie umówić co do
tego, czy podatek VAT będzie, czy też nie będzie stanowić elementu ceny za sprzedany
towar lub usługę. Rozstrzygnięcie więc, czy strona zobowiązana jest do zapłacenia, jako
elementu wynagrodzenia za wykonaną usługę, kwoty odpowiadającej podatkowi VAT
należnemu od tej usługi, zależy od treści umowy zawartej przez strony.”;
- „art. 1 ust. 2 ustawy o cenach z 1982 r. umożliwiał przerzucenie w umowie na nabywcę
ciężaru opodatkowania podatkiem VAT nabytego przez niego towaru lub usług, jednak
przepis ten nie stanowił podstawy prawnej do dochodzenia od nabywcy ceny obejmującej
podatek VAT, jeżeli umowa zawarta przez strony nie przewidywała jako elementu ceny tego
podatku”.
Podkreślił dalej Sąd Najwyższy w uchwale, iż „należy odnieść się do art. 3 ust. 1 pkt.
1 ustawy z dnia 5.07.2001 r. o cenach. Zdefiniowano w nim pojęcie ceny jako „wartość
wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest zobowiązany zapłacić
przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz
podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi)
podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym”. Z przepisu
tego wynika tylko tyle, że cena, a więc świadczenie, które kupujący zobowiązany jest
zapłacić sprzedawcy, obejmuje podatek VAT. Oznacza to tym samym, że sprzedawca nie
będzie miał możliwości żądania dodatkowego świadczenia ponad uzgodnioną cenę,
powołując się na to, że nie uwzględnia ona podatku VAT. Jeśli tak, to nie ulega wątpliwości,
że przepis ten per se nie stwarza także podstawy prawnej, by w przypadku podwyższenia
podatku VAT, które nastąpiło po zawarciu umowy, sprzedawca mógł żądać zapłaty
odpowiednio zwiększonej ceny. Z podstawowych zasad prawa zobowiązań wynika wniosek,
że zakres obowiązku dłużnika w zasadzie obejmuje to, co wynika z treści zobowiązania. Jeśli
więc przy zawieraniu umowy uzgodniono cenę obejmującą VAT wg określonej stawki, to
treść art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o cenach nie stwarza uprawnienia do podniesienia ceny w
razie zmiany stawki podatku VAT. Takiej podstawy prawnej nie stwarzają również przepisy
ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).
Ustawa ta bowiem nie przesądza w żadnym stopniu o wysokości wynagrodzenia za
Sygn. akt 125/10 10
dokonanie określanej czynności cywilnoprawnej. Ta kwestia objęta jest uzgodnieniem
między stronami. Strony oczywiście uwzględniają zwykle wysokość podatku przy ustaleniu
wysokości świadczenia, co jednak nie uzasadnia wniosku, że de iure wysokość podatku
rozstrzyga o wysokości świadczenia. Występuje tu zależność odwrotna: wysokość podatku
zależy od wysokości świadczenia uzgodnionego między stronami. Sama zmiana stawki
podatku VAT nie jest więc samoistną podstawą do zmiany treści zobowiązania już choćby z
tego względu, że po wzroście stawki VAT sprzedawcy nie muszą przerzucić zwiększonego
obciążenia na nabywców. (…)”.
Cytowane rozważania Sądu Najwyższego potwierdzają, że cena, w skład której
wchodzi przecież podatek od towarów i usług (kwota tego podatku ustalona w wyniku
zastosowania właściwej stawki) jest kategorią w pełni umowną, podlegająca dyspozycji
wykonawcy, który składa ofertę i na rzecz którego będzie dokonywana zapłata za wykonanie
zamówienia. Wniosek powyższy znajduje wprost umocowanie w brzmieniu art. 14 oraz 139
ust. 1 ustawy Pzp, zgodnie z którymi do czynności podejmowanych przez zamawiającego i
wykonawców w postępowaniu o udzielenie zamówienia stosuje się przepisy kodeksu
cywilnego, jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej oraz że do umów w sprawach
zamówień publicznych stosuje się przepisy kodeksu cywilnego, jeżeli przepisy ustawy nie
stanowią inaczej.
W kontekście powyższego, wskazanie stawki podatku od towarów i usług staje się
elementem oświadczenia woli wykonawcy w części dotyczącej zaoferowanej ceny i jako
takie oświadczenie woli (w myśl art. 60, 66 § 1 k.c.) nie może być przez drugą stronę
transakcji kwestionowane. W powyższym zakresie wskazanie ceny w ofercie, za jaką
wykonawca godzi się wykonać zamówienie, zgodnie z zawartymi w SIWZ oczekiwaniami
zamawiającego, składa się zatem na oświadczenie woli tego wykonawcy, przy czym – ze
wskazanych wyżej względów treścią tego oświadczenia objęta jest także stawka podatku od
towarów i usług, bowiem tylko ten wykonawca może decydować o zastosowaniu tej lub innej
stawki tego podatku. Jeżeli zatem intencja wykonawcy co do wykonania zamówienia za
podaną cenę, uwzględniającą odpowiedni wedle uznania tego wykonawcy podatek od
towarów i usług (w braku w tym względzie wytycznych zamawiającego), to rzeczą
zamawiającego jest przyjąć tak złożone oświadczenie woli i poddać je ocenie zgodnie z jego
treścią.
Ewentualne przyporządkowanie nieprawidłowej stawki podatku VAT do błędu w
obliczeniu ceny należy zatem uznać za nadmierne przenoszenie regulacji
administracyjnoprawnych w sferę normowania prawa cywilnego, którego zamówienia
publiczne jako umowy pomiędzy zamawiającymi a wykonawcami są częścią (co wynika z art.
2 pkt. 13 i art. 14 ustawy Pzp). Przepisy Kodeksu cywilnego sankcji nieważności wobec
czynności cywilnoprawnych, które niewłaściwie opodatkowano nie przewidują, a strony
Sygn. akt 125/10 11
czynności nie są zobowiązane do kontrolowania prawidłowość wywiązywania się przez ich
kontrahentów z obowiązków podatkowych.
2. Poza wskazanym wyżej, cywilistycznym charakterem oferty (a tym samym zawartej w niej
ceny) potwierdzeniem tezy, zgodnie z którą ustalenie wysokości podatku od towarów i usług,
wchodzącego w skład ceny, podlega wyłącznie wykonawcy, jest regulacja zawarta w
przepisach prawa podatkowego.
W tym miejscu zauważyć należy, że obowiązek zaklasyfikowania do właściwego
grupowania statystycznego, a w konsekwencji zastosowania właściwej stawki podatku od
towarów i usług spoczywa na wykonawcy (podatniku – na gruncie przepisów prawa
podatkowego).
Kluczową kwestią w analizowanym zakresie jest jednak, że to na wykonawcy (na
gruncie prawa podatkowego: podatniku podatku od towarów i usług, a zarazem wystawcy
faktury) ciąży obowiązek prawidłowego ustalenia stawki podatku od towarów i usług w
odniesieniu do dokonywanej transakcji. W myśl bowiem art. 103 z dnia 11 marca 2004 r. o
podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podatnicy oraz inne podmioty
wystawiające faktury są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do
obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca
następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu
skarbowego (…). Natomiast art. 106 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż podatnicy są obowiązani
wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania
sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę
podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).
Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005r. w
sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS
z 2005r., Nr 1, poz. 11), stanowi bowiem, że zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji,
zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje
produkty (wyroki i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad
określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych
rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów
Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania, w tym
rodzaju prowadzonej działalności zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do
Urzędu Statystycznego w Łodzi, który udziela informacji w zakresie stosowania niektórych
standardów klasyfikacyjnych.
Zatem to wykonawca składający ofertę winien w niej uwzględnić odpowiednią - jego
zdaniem - stawkę podatku od towarów i usług, on to potem będzie wystawiał na rzecz
zamawiającego fakturę (lub faktury) za wykonanie zamówienia/jego części. Powyższe
oznacza, że przyjęcie w cenie towaru lub usługi takiej lub innej stawki podatku od towarów i
Sygn. akt 125/10 12
usług jest wyłącznym uprawnieniem podatnika - wystawcy faktury (czyli wykonawcy na
gruncie zamówień publicznych).
3. Należy zauważyć, że zarówno zamawiający, jak również Krajowa Izba Odwoławcza nie
jest organem właściwym do rozpatrywania sporów na płaszczyźnie interpretacji przepisów
prawa podatkowego – to zadanie wykonuje bowiem Minister Finansów (z jego upoważnienia
dyrektorzy czterech izb skarbowych – wydając interpretacje indywidualne; lub samodzielnie –
wydając interpretacje ogólne w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa
podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, przy uwzględnieniu
orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału
Sprawiedliwości, zgodnie z art. 14 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej), bądź – w ramach
postępowania podatkowego a następnie kontroli skarbowej – naczelnicy urzędów
skarbowych, lub w ramach kontroli skarbowej – dyrektorzy urzędów kontroli skarbowej. W
związku z powyższym należało stwierdzić, że zamawiający, który nie wydał jednoznacznych
dyspozycji co do sposobu obliczenia ceny ofertowej w zakresie naliczenia podatku, nie miał
prawa - na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy Pzp - odrzucić oferty, w której została cena
obliczona w inny sposób, aniżeli Zamawiający zakładał lub uznaje za zgodny z
obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Ponadto, zgodnie z art. 103 ustawy o
podatku od towarów i usług, to na wykonawcy ciąży obowiązek obliczenia i wpłacenia
podatku w odpowiednim terminie. Stąd zamawiający, który w specyfikacji nie przedstawił
swoich wymagań dotyczących stawek podatku powinien oprzeć się na wyliczeniach
wykonawcy. W przypadku wystąpienia ewentualnych błędów w zastosowaniu stawki podatku
od towarów i usług to na podatniku – wystawcy faktury (wykonawcy) będzie ciążyć
obowiązek właściwego uregulowania podatku oraz to on będzie odpowiadał za jego
niewłaściwe naliczenie i przekazanie przed organami skarbowymi, a także poniesie
ewentualną odpowiedzialność na gruncie prawa karnego skarbowego.
Powyższe potwierdza, że zamawiający nie jest uprawniony do dokonywania wiążącej
interpretacji w zakresie właściwej stawki podatku od towarów i usług, w inny sposób, aniżeli
poprzez wyraźne wskazanie sposobu obliczenia ceny w ofercie. W konsekwencji
zamawiający nie jest uprawniony do weryfikowania tej stawki w ofercie wykonawcy, tak jak
nie jest uprawniony do weryfikowania oświadczenia woli wykonania zamówienia za
wskazaną cenę w innym zakresie, aniżeli wyznaczony przepisami art. 91 ustawy Pzp.
Właściwe do weryfikacji (która – co trzeba pokreślić – ma charakter następczy, będący
wynikiem kontroli, względnie czynności sprawdzających) i przeprowadzania kontroli w tym
zakresie są organy podatkowe i organy kontroli skarbowej, zaś wykonawca (podatnik)
określa jedynie stawkę podatku, zgodnie z przytoczonym przepisem art. 103 ustawy o
podatku od towarów i usług (tak też: uzasadnienie wyroku KIO/UZP 987/09).
Sygn. akt 125/10 13
Powyższe wynika wprost z wyrażonej w Konstytucji zasady legalizmu (art. 7
Konstytucji), zgodnie z którą organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach
prawa. Oznacza to, iż organy władzy publicznej nie mogą podejmować działań bez podstawy
prawnej tych działań, zawartej w odpowiednich przepisach kompetencyjnych: w
analizowanym zakresie będzie to art. 2, 2a, 3 i 3 a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o
kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004r. Nr 8, poz. 65, z późn. zm.) - dla dyrektorów urzędów
kontroli skarbowej, czy art. 13, 14a Ordynacji podatkowej – dla organów podatkowych.
Przepisy te, jako z natury sankcyjne i wiążące się z pewną dolegliwością na gruncie prawa
podatkowego wyposażone są w szereg instrumentów gwarancyjnych zapewniających
możliwość obrony w postępowaniu, a w każdym razie przewidują możliwość naprawienia
wadliwej z punktu widzenia prawa podatkowego czynności poprzez możliwość korekty
deklaracji w wyniku dokonanych w protokole kontroli ustaleń. Nie sposób natomiast znaleźć
takiej podstawy w ustawie Pzp. Nie stanowi jej art. 89 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy Pzp.
Jak wskazano, stawkę podatku od towarów i usług określa podatnik. Interpretacji
indywidualnej przepisów prawa podatkowego dokonuje Minister Finansów, która to czynność
podlega kontroli wojewódzkich sądów administracyjnych. Poprawność stosowania prawa
podatkowego podlega kontroli organów podatkowych, w toku postępowania podatkowego
(art. 120 i nast. Ordynacji podatkowej). Decyzje administracyjne wydawane przez organy
podatkowe podlegają kontroli, w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przez
sądy administracyjne, która obejmuje m.in. rozpoznawanie skarg na decyzje administracyjne
(art. 3 § 2 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).
Ustawodawca nie przyznał natomiast zamawiającemu ani Krajowej Izbie Odwoławczej
kompetencji do rozstrzygania sporów w zakresie prawa podatkowego. Podkreślenia
wymaga, że kompetencja ta nie może być domniemywana. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 6
ustawy Pzp, nie stanowi o kognicji zamawiającego ani Krajowej Izby Odwoławczej w tym
zakresie. Skoro bowiem, zamawiający nie ma podstaw do określania w sposób wiążący dla
podatnika stawek podatku od towarów i usług, które to uprawnienie przysługuje organom
podatkowym, to również Krajowej Izbie Odwoławczej, w trybie dokonywania kontroli decyzji
zamawiającego, takie uprawnienie nie przysługuje.
Dostrzec trzeba dalej, że brak jest podstaw do przyjmowania przez zamawiającego
(czy też Krajową Izbę Odwoławczą - w ramach środków ochrony prawnej) stanowiska co do
prawidłowości stawki, w oparciu o wydane interpretacje prawa podatkowego w
indywidualnych sprawach podatników, przyznając im charakter wiążący.
Podkreślenia wymaga, że interpretacje ogólne jak i interpretacje wydawane w
indywidualnych sprawach w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej, jak również wyjaśnienia
Ministerstwa Finansów nie są wiążące dla organów podatkowych ani innych podmiotów.
Przepisy obowiązujące od dnia 1 lipca 2007 r. nie zawierają normy stanowiącej o wiążącej
Sygn. akt 125/10 14
mocy interpretacji indywidualnych dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej.
Brak takiej normy pozostaje w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11
maja 2004 r., sygn. akt K 4/03 (Dz. U. Nr 122, poz. 1288), w którym orzeczono, iż art. 14 § 2
ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (w brzmieniu obowiązującym w 2004
r.) w części stanowiącej, że interpretacje ministra właściwego do spraw finansów publicznych
wiążą organy podatkowe i organy kontroli skarbowej, jest niezgodny z art. 78 oraz art. 93 ust.
2 zdanie 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Uzasadnienie zawarte w tym wyroku
znajduje aktualność także w odniesieniu do interpretacji indywidualnych wydawanych na
podstawie art. 14a Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym stanowiskiem zawartym
w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego dokonano nowelizacji przepisów
Ordynacji podatkowej dotyczących interpretacji indywidualnych, przewidując, że nie są one
wiążące nie tylko dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej, ale także dla
samego zainteresowanego. Wynika to wprost z ustawy Ordynacja podatkowa - zgodnie z
treścią art. 14b 1 Ordynacji podatkowej interpretacja przepisów prawa podatkowego nie jest
wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta. Podmioty te mogą, a nie muszą zastosować
się do interpretacji. Przepisy przewidują jedynie ochronę dla podmiotu, który uzyskał
interpretację w razie zachowania zgodnego z jej treścią (nie określa się wtedy albo nie ustala
zobowiązania podatkowego za okres do wywarcia skutku zmiany lub uchylenia interpretacji;
nie ustala się także dodatkowego zobowiązania w rozumieniu przepisów o podatku od
towarów i usług; nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub
wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie
stosuje się innych sankcji wynikających z przepisów prawa podatkowego i przepisów
karnych skarbowych). Oznacza to, że interpretacje, wyjaśnienia i opinie Ministra Finansów
nie stanowią podstawy rozstrzygnięć w sprawach podatkowych, mają natomiast charakter
kierunkowy i przedstawiają dominującą linię orzecznictwa, dotyczącą określonych przepisów.
Indywidualne interpretacje podatkowe w postępowaniu o udzielenie zamówienia w takim
przypadku mogą stanowić jedynie wskazówkę, co do sposobu interpretacji i stosowania
właściwych w danej sprawie przepisów, a zawarte w nich rozstrzygnięcia i uzasadnienia nie
mogą oddziaływać na zamawiających oraz inne organy w sposób wiążący.
4. Dostrzeżenia w tym miejscu wymaga również, że błędne wskazanie stawki podatku od
towarów i usług, jakkolwiek niewątpliwie wpływa na cenę w rozumieniu ustawy o cenach (a
tak, z mocy art. 2 pkt 1 należy rozumieć pojęcie ceny na gruncie ustawy Pzp), to nie stanowi
błędu w obliczeniu w ścisłym tego słowa znaczeniu. Jest ono bowiem raczej wynikiem błędu
co do prawa, będącego następstwem nieznajomości regulacji prawa podatkowego
obowiązującego w tym zakresie. Należy bowiem uwzględniać, że wskazanie nieprawidłowej
stawki podatku od towarów i usług przy określeniu ceny oferty (tak całkowitej, jak i
Sygn. akt 125/10 15
dotyczącej odpowiedniej jej części) stanowi przyjęcie niewłaściwego założenia co do
obowiązującego prawa podatkowego, stąd stanowi o ustaleniu tej ceny nie zaś obliczeniu,
skoro wynika nie z czynności natury czysto arytmetycznej (działań matematycznych) a z
okoliczności obiektywnej, to jest z obowiązującego prawa (choć w konkretnym wypadku być
może niewłaściwie zastosowanego). Błąd w obliczeniu ceny z założenia zawiera element
działania niezamierzonego, takiego, które jest wynikiem omyłki w odróżnieniu od świadomej
decyzji wykonawcy co do zastosowania stawki podatku od towarów i usług.
Błąd w obliczeniu ceny powinien odnosić się do omyłek rachunkowych lub
rzeczowych związanych ze sposobem wyceny przedmiotu świadczenia (podstawy
wyliczenia, objęcia nim wszystkich elementów, kompletności i prawidłowości wyliczeń), a nie
do wynikającej z przepisów prawa stawki podatku, co do której zastosowania, naliczenia i
odprowadzenia sprzedawcy towarów i usług będący płatnikami tego podatku, czyli
przedsiębiorcy prowadzących profesjonalną działalność gospodarczą, podejmują świadome
decyzje, bezpośrednio obciążające ich konsekwencjami nieprawidłowości w tym zakresie (z
odpowiedzialnością karnoskarbową włącznie).
Ponadto, jeśli wziąć pod uwagę postulat racjonalności ustawodawcy: jeśli system
prawa podatkowego oraz zamówień publicznych stanowią elementy systemu finansów
publicznych (pierwszy – po stronie dochodowej tego systemu, drugi zaś – jako jego kategoria
wydatkowa), to należy przyjąć, że nie zawierają one rozwiązań pozostających systemowo w
sprzeczności. Jak wskazuje bowiem literatura finansów publicznych, „operacje finansowe
podmiotów publicznoprawnych, polegające na gromadzeniu dochodów i dokonywaniu
wydatków, wypełniają pojęcie finansów publicznych” (Finanse publiczne i prawo finansowe,
pod red. C. Kosikowskiego i E. Ruśkowskiego, Dom Wydawniczy ABC, Poznań 2006, s. 20).
Jeżeli zatem – jak wykazano wyżej na podstawie wyraźnego brzmienia przepisów ustawy o
podatku od towarów i usług, Ordynacji podatkowej – przepisy prawa podatkowego rozkładają
ciężar i odpowiedzialność za prawidłowość zachowania w tym zakresie na podatnika, to
należy przyjąć, że przepisy prawa zamówień publicznych nie przewidują tutaj rozwiązań
natury niejako sankcyjnej (polegających na obowiązku odrzucenia oferty) w razie
zastosowania nieprawidłowej stawki podatku.
Końcowo wskazać należy, że nie bez znaczenia dla dokonanej wyżej oceny
pozostaje okoliczność, że błędne wskazanie stawki podatku od towarów i usług zawsze
może być na gruncie przepisów prawa podatkowego naprawione. Istnieje bowiem możliwość
korygowania wskazanej w fakturze kwoty podatku od towarów i usług - w przypadku błędów
zawartych w fakturach ustawodawca przewidział możliwość ich korygowania za pomocą
m.in. faktur korygujących. Zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28
listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur,
sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania
Sygn. akt 125/10 16
zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2008 nr 212 poz. 1337 z późn. zm.), gdy
podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce
lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, wystawia się fakturę
korygującą. W myśl natomiast art. 81 – 81c Ordynacji podatkowej, korekcie podlegają także
deklaracje podatkowe, w tym te dotyczące podatku od towarów i usług.
Jeśli zatem którakolwiek ze stron czynności prawnej na etapie wykonania umowy
(wystawienia faktur) dojdzie do przekonania o zastosowaniu przez wykonawcę
nieprawidłowej stawki podatku od towarów i usług, może zainicjować korektę w tym zakresie,
przy czym w takim wypadku zamawiający zawsze zobowiązany będzie świadczyć nie więcej
aniżeli przewidziano w umowie (co wynika z przytoczonego na wstępie wyroku Sądu
Najwyższego), albo nawet mniej – jeśli strony w wyniku przesądzenia stawki podatku na
niższą zadecydują o zmniejszeniu świadczenia należnego wykonawcy o wskazaną różnicę
(co przecież w świetle prawa cywilnego nie jest niedopuszczalne, jako że oświadczenie woli
w tym zakresie może być interpretowane, zaś istotną wskazówką do takiej interpretacji
mogłoby być zawarte w ofercie wskazanie kwoty netto za wykonanie zamówienia, jako tej,
która odzwierciedla nakłady wraz z odpowiednim zyskiem).
Dodatkowo, skoro Zamawiający zobowiązany jest do rozpatrywania oferty w kwocie
realnej, czyli tej którą musiałby ponieść zamawiający wybierając wskazaną ofertę, to
oznacza to, iż mimo różnicy w zaproponowanych stawkach podatku VAT, oferta
Odwołującego pozostaje w pełni porównywalna w tym postępowaniu z innymi ofertami. Na
gruncie analizowanej sprawy, interes Zamawiającego nie dozna uszczerbku, bowiem będzie
obowiązany do zapłaty co najwyżej kwoty wskazanej (wartości brutto).
Z tego względu należało uznać, że Zamawiający winien był dokonać porównania
złożonych ofert, w takich kwotach jakie wykonawcy podali w złożonych ofertach, z
uwzględnieniem podanych przez nich kwot podatku od towarów i usług, a następnie na
podstawie tak przeprowadzonej oceny dokonać wyboru najkorzystniejszej oferty.
Dodatkowo, zgodnie z opisanym w art. 44 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o
finansach publicznych (Dz. U. z 2009r. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.) paradygmatem
działania w sferze gospodarki finansowej jednostki sektora finansów publicznych, jaką jest
zamawiający, wydatki publiczne powinny być dokonywane w sposób celowy i oszczędny, z
zachowaniem zasad: uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów, optymalnego
doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów, w sposób umożliwiający
terminową realizację zadań.
Niezależnie od zaprezentowanych rozważań natury ogólnej, zachowujących swą
aktualność na gruncie rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, iż za absolutnie
niedopuszczalną należy uznać praktykę odrzucania ofert, których stawka podatku VAT w
odniesieniu do przedmiotu została określona w sposób prawidłowy. W niniejszym stanie
Sygn. akt 125/10 17
faktycznym spór nie dotyczy bowiem sytuacji, czy zastosowanie ma stawka podstawowa, ale
która z tych stawek powinna być w ofercie wskazana, biorąc pod uwagę okoliczność, że w
dacie składania oferty obowiązującą stawką była stawka w wysokości 22%, zaś w okresie
realizacji zamówienia jego przedmiot będzie opodatkowany stawką 23%. W ocenie Izby
kwalifikacja tego stanu faktycznego nie jest możliwa w oparciu o przepis art. 89 ust. 1 pkt 6
ustawy Pzp, z przyczyn wskazanych powyżej, jak również i z tej przyczyny, iż Zamawiający
nie wskazując, wg jakiej stawki w cenie należy uwzględnić podatek VAT, nie może wyciągać
dla wykonawcy negatywnych konsekwencji, tym bardziej, iż Odwołujący obliczył podatek
VAT z zastosowaniem stawki, która w dacie składania ofert była obowiązująca.
Z tego względu, Krajowa Izba Odwoławcza podzieliła zarzuty odwołania, uznając, że
oferta Odwołującego nie podlegała odrzuceniu na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy Pzp.
Powyższe skutkowało uwzględnieniem odwołania, bowiem odrzucenie oferty Odwołującego
miało istotny wpływ na wynik postępowania o udzielenie zamówienia publicznego. Stanowi
jednocześnie o naruszeniu przepisu art. 7 ust. 1 i 3 ustawy Pzp. Pozostałe zarzuty odwołania
również zasługują na uwzględnienie, z przyczyn, o których była mowa wyżej.
Z powyższych względów orzeczono jak w sentencji.
O kosztach postępowania orzeczono stosownie do wyniku sprawy, na podstawie art.
192 ust. 9 i 10 ustawy Pzp w zw. z § 3 pkt 1 lit. a oraz pkt 2 lit. b rozporządzenia Prezesa
Rady Ministrów z dnia 15 marca 2010 r. w sprawie wysokości i sposobu pobierania wpisu od
odwołania oraz rodzajów kosztów w postępowaniu odwoławczym i sposobu ich rozliczania
(Dz. U. Nr 41, poz. 238), zaliczając do kosztów postępowania wpis od odwołania w kwocie
10 000,00 oraz wynagrodzenie pełnomocnika Odwołującego w kwocie 3 600,00 zł.

Przewodniczący:

………………………………

Członkowie:

………………………………..


…………………………………
Sygn. akt 125/10 18














































Sygn. akt 125/10 19