Pełny tekst orzeczenia

100/2/B/2014

POSTANOWIENIE

z dnia 3 lutego 2012 r.

Sygn. akt Ts 301/11



Trybunał Konstytucyjny w składzie:



Zbigniew Cieślak,



po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej Baco Petrol Sp. z o.o. w sprawie zgodności:

1) § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 maja 2005 r. w sprawie znakowania i barwienia paliw silnikowych oraz olejów opałowych dla celów kontroli obrotu (Dz. U. Nr 96, poz. 815) oraz § 1 pkt 1 ppkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2005 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie znakowania i barwienia paliw silnikowych oraz olejów opałowych dla celów kontroli obrotu (Dz. U. Nr 239, poz. 2014) w związku z art. 65 ust. 1 i 1a oraz art. 66 w związku z art. 4 ust. 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, ze zm.) z art. 64 ust. 1 i 3 oraz art. 31 ust. 3 w związku z art. 84, art. 87 ust. 1, art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

2) § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 maja 2005 r. w sprawie znakowania i barwienia paliw silnikowych oraz olejów opałowych dla celów kontroli obrotu (Dz. U. Nr 96, poz. 815) oraz § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2005 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie znakowania i barwienia paliw silnikowych oraz olejów opałowych dla celów kontroli obrotu (Dz. U. Nr 239, poz. 2014) z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 oraz art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji,

3) poz. 2 załącznika nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825, ze zm.) z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 oraz art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji,

4) art. 4 ust. 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, ze zm.) z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 oraz art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji,

5) art. 65 ust. 1a ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, ze zm.) z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 oraz art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji,



p o s t a n a w i a:



odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej.



UZASADNIENIE



W skardze konstytucyjnej z 19 października 2011 r. Baco Petrol Sp. z o.o. (dalej: skarżąca) zarzuciła, że:

– po pierwsze § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 maja 2005 r. w sprawie znakowania i barwienia paliw silnikowych oraz olejów opałowych dla celów kontroli obrotu (Dz. U. Nr 96, poz. 815; dalej: rozporządzenie z 2005 r.) oraz § 1 pkt 1 ppkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2005 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie znakowania i barwienia paliw silnikowych oraz olejów opałowych dla celów kontroli obrotu (Dz. U. Nr 239, poz. 2014; dalej: rozporządzenie zmieniające) w związku z art. 65 ust. 1 i 1a oraz art. 66 w związku z art. 4 ust. 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, ze zm.; dalej: ustawa akcyzowa), w zakresie, w jakim przepisy te skutkowały rozszerzeniem przedmiotowego zakresu opodatkowania olejów opałowych z zastosowaniem sankcyjnych stawek podatku w stosunku do wyrobów, dla których przed wejściem w życie ww. przepisów rozporządzeń powstał obowiązek podatkowy, a podatek akcyzowy został zadeklarowany i zapłacony według stawek obowiązujących w momencie powstania obowiązku podatkowego, są niezgodne z art. 64 ust. 1 i 3 oraz art. 31 ust. 3 w związku z art. 84, art. 87 ust. 1, art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji.

– po drugie, skarżąca zarzuciła niezgodność § 2 rozporządzenia z 2005 r. oraz § 2 rozporządzenia zmieniającego, w zakresie, w jakim nie przewidują przepisów przejściowych i wskutek tego znajdują zastosowanie do wyrobów akcyzowych, od których już powstał obowiązek podatkowy z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 oraz art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji.

– po trzecie, skarżąca uznała, że poz. 2 załącznika nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825, ze zm.; dalej: rozporządzenie z 2004 r.), w części obejmującej słowa „ex 2710 19 99 smary plastyczne” jest niezgodna z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 oraz art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji.

– po czwarte, skarżąca wskazała, że art. 4 ust. 5 ustawy akcyzowej, w zakresie, w jakim wymogiem jego zastosowania w przypadku wcześniejszego uiszczenia akcyzy według stawek preferencyjnych jest zachowanie warunków utrzymania stawki preferencyjnej na kolejnym etapie obrotu, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 oraz art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji.

– po piąte, skarżąca zarzuciła, że art. 65 ust. 1a ustawy akcyzowej, w części obejmującej słowa „użycia olejów opałowych lub olejów napędowych, przeznaczonych na cele opałowe, które nie spełniają warunków określonych w odrębnych przepisach, w szczególności wymogów w zakresie prawidłowego znakowania i barwienia”, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 oraz art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji.

Skarga konstytucyjna została wniesiona w związku z następującym stanem faktycznym i prawnym. Decyzją z 6 listopada 2008 r. (nr 391000-PA-9110-279/07/08/JG) Naczelnik Urzędu Celnego w Poznaniu określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym. Organ I instancji ustalił, że skarżąca od 1 stycznia 2005 r. do 21 grudnia 2005 r. nabywał olej grzewczy, który w dokumentacji spółki ujawniała pod nazwą handlową Tixotropic, a od 20 czerwca 2005 r. Tixotropic 2. Po analizie zebranego w sprawie materiału dowodowego organ wyjaśnił, że oleje opałowe Tixotropic oraz Tixotropic 2 klasyfikowane do kodu CN 2710 19 61 00, nabywane wewnątrzwspólnotowo nie podlegały obowiązkowi znakowania i barwienia w momencie powstania obowiązku podatkowego z tytułu ich nabycia. Natomiast sprzedaż niezabarwionego oraz nieoznaczonego oleju Tixotropic 2 skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym.

Decyzją z 26 marca 2009 r. (nr 390000-IPAW-9118-156/08/MR) Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 10 listopada 2009 r. (sygn. akt III SA/Po 412/09) oddalił skargę, a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 31 maja 2011 r. (sygn. akt I GSK 257/10) oddalił skargę kasacyjną. Wyrok ten doręczono skarżącej 20 lipca 2011 r.

W ocenie wnoszącej skargę konstytucyjną kwestionowana regulacja jest niezgodna z wyżej wymienionymi przepisami Konstytucji, gdyż narusza: prawo własności uregulowane w art. 21 ust. 1, art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji; wymóg wydawania rozporządzenia wyłącznie na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie (art. 92 ust. 1 Konstytucji); zasadę wyłączności ustawowej w zakresie prawa daninowego (art. 84 i art. 217 Konstytucji) w związku z zasadą określoności (art. 31 ust. 3 Konstytucji); zasadę hierarchii źródeł prawa (art. 87 ust. 1 Konstytucji); zasadę poprawnej legislacji (art. 2 Konstytucji).



Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje:



1. Skarga konstytucyjna jest kwalifikowanym środkiem ochrony wolności lub praw, który musi spełniać przesłanki warunkujące jego dopuszczalność. Zasadniczo zostały one uregulowane w art. 79 ust. 1 Konstytucji oraz uszczegółowione w art. 46 i art. 47 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643, ze zm.; dalej: ustawa o TK). Zgodnie z przywołanymi regulacjami skarga poza wymaganiami dotyczącymi pisma procesowego powinna zawierać: dokładne określenie ustawy lub innego aktu normatywnego, na podstawie którego sąd lub organ administracji publicznej orzekł ostatecznie o wolnościach lub prawach albo obowiązkach określonych w Konstytucji i w stosunku do którego skarżący domaga się stwierdzenia niezgodności z Konstytucją; wskazanie, jakie konstytucyjne wolności lub prawa i w jaki sposób, zdaniem skarżącego, zostały naruszone oraz uzasadnienie skargi, z podaniem dokładnego opisu stanu faktycznego. Z powyższego wynika, że przedmiotem skargi może stać się wyłącznie przepis stanowiący podstawę ostatecznego rozstrzygnięcia wydanego wobec skarżącego. Zarzuty skargi muszą zaś uprawdopodabniać niekonstytucyjność kwestionowanej regulacji, co oznacza konieczność wywiedzenia z zaskarżonych przepisów określonej normy, powołanie właściwych wzorców konstytucyjnych, zawierających podmiotowe prawa wnoszącego skargę i przez porównanie treści płynących z obu regulacji wykazanie ich wzajemnej niezgodności.


2. W skardze konstytucyjnej skarżąca zakwestionowała konstytucyjność § 1 ust. 1 rozporządzenia z 2005 r. oraz § 1 pkt 1 ppkt 1 rozporządzenia zmieniającego w związku z art. 65 ust. 1 i 1a oraz art. 66 w związku z art. 4 ust. 5 ustawy akcyzowej, § 2 rozporządzenia z 2005 r., § 2 rozporządzenia zmieniającego, poz. 2 załącznika nr 2 do rozporządzenia z 2004 r. Stosownie do art. 65 ust. 1 ustawy akcyzowej, stawka akcyzy na oleje opałowe przeznaczone na cele opałowe wynosiła 233 złote od 1000 litrów gotowego wyrobu. Natomiast zgodnie z art. 65 ust. 1a pkt 1 wyżej wskazanej ustawy, w przypadku użycia olejów opałowych lub olejów napędowych, przeznaczonych na cele opałowe, które nie spełniają warunków określonych w odrębnych przepisach, w szczególności wymogów w zakresie prawidłowego znakowania i barwienia, użycia ich niezgodnie z przeznaczeniem, a także sprzedaży ich za pomocą odmierzaczy paliw ciekłych, stawka akcyzy wynosi dla olejów opałowych lub olejów napędowych, przeznaczonych na cele opałowe – 2000 złotych od 1000 litrów gotowego wyrobu. W myśl art. 66 ustawy akcyzowej, dla celów kontroli obrotu paliwami silnikowymi i olejami opałowymi może zostać wprowadzony obowiązek ich znakowania i barwienia. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, wprowadzając obowiązek znakowania i barwienia, określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe warunki, sposób i tryb znakowania i barwienia paliw silnikowych i olejów opałowych, uwzględniając techniczne możliwości zapewniające nieusuwalność znacznika i prawidłowe barwienia. Natomiast art. 4 ust. 5 ustawy akcyzowej stanowi jednoznacznie, że jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1-3, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności określonej w tych przepisach, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości. Zgodnie z § 1 ust. 1 rozporządzenia z 2005 r., oleje opałowe, z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350°C oraz których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa od 890 kg/m³, bez względu na symbol PKWiU, sklasyfikowane w pozycji CN 2710 oraz oleje napędowe, oznaczone symbolem PKWiU 23.20.15, objęte kodami CN 2710 19 41, 2710 19 45 lub 2710 19 49 – wykorzystywane do celów opałowych lub do celów żeglugi (włączając rejsy rybackie), zwane dalej „wyrobami”, podlegają znakowaniu i barwieniu. Natomiast w myśl § 1 pkt 1 ppkt 1 rozporządzenia zmieniającego, w rozporządzeniu z 2005 r. § 1 ust. 1 otrzymuje brzmienie: „oleje opałowe, z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350°C lub których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa od 890 kg/m³, bez względu na symbol PKWiU, sklasyfikowane w pozycji CN 2710 oraz oleje napędowe, oznaczone symbolem PKWiU 23.20.15, objęte kodami CN 2710 19 41, 2710 19 45 lub 2710 19 49 – przeznaczone na cele opałowe”.



3. W ocenie wnoszącej skargę konstytucyjną kwestionowane regulacje są niezgodne z art. 64 ust. 1 i 3, art. 31 ust. 3 w związku z art. 84, art. 87 ust. 1, art. 92 ust. 1, art. 217 Konstytucji oraz z art. 2 Konstytucji.

Analizując przepisy Konstytucji powołane przez skarżącego, Trybunał stwierdza, że są wśród nich takie, które w sposób oczywisty nie mogły być wzorcem kontroli w postępowaniu skargowym, ponieważ odnoszą się do zasad ustrojowych i funkcjonowania organów państwa oraz takie, które mogą stanowić niejako pomocniczy wzorzec kontroli, przy jednoczesnym wskazaniu innej naruszonej normy. W pierwszej grupie znalazły się art. 92 ust. 1, art. 87 ust. 1 Konstytucji.

– po pierwsze, Trybunał Konstytucyjny stwierdza, że skarga nie zawiera uzasadnienia w zakresie niezgodności: § 1 ust. 1 rozporządzenia z 2005 r. oraz § 1 pkt 1 ppkt 1 rozporządzenia zmieniającego w związku z art. 65 ust. 1 i ust. 1a w związku z art. 4 ust. 5 ustawy akcyzowej z art. 87 ust. 1 oraz art. 31 ust. 3 Konstytucji oraz § 2 rozporządzenia z 2005 r. i § 2 rozporządzenia zmieniającego z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 oraz art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji. Zatem w tej części merytoryczne rozpoznanie jej przez Trybunał Konstytucyjny jest niedopuszczalne na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 1 in fine oraz art. 36 ust. 3 w związku z art. 49 ustawy o TK, co przemawia za odmową nadania niniejszej skardze dalszego biegu w wyżej określonym zakresie. Natomiast art. 92 ust. 1 dotyczy rozporządzeń, które są wydawane przez organy wskazane w Konstytucji, na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie i w celu jej wykonania. Upoważnienie powinno określać organ właściwy do wydania rozporządzenia i zakres spraw przekazanych do uregulowania oraz wytyczne dotyczące treści aktu.

Co oczywiste, żaden z powołanych wyżej przepisów nie wyraża konstytucyjnej wolności ani prawa podmiotowego (poza art. 64 Konstytucji). W związku z tym, w świetle założeń dotyczących celu i zakresu skargi konstytucyjnej, nie wymaga bliższego uzasadnienia twierdzenie, że wskazane wyżej regulacje nie mogą być wzorcami kontroli w niniejszej sprawie. Oznacza to, że wydanie przez Trybunał Konstytucyjny orzeczenia co do zgodności kwestionowanych przepisów z przywołanymi wzorcami kontroli konstytucyjności jest niedopuszczalne (por. postanowienia TK z 28 stycznia 2010 r., Ts 320/08, OTK ZU nr 2/B/2010, poz. 106 oraz z 2 lipca 2009 r., Ts 90/08, OTK ZU nr 3/B/2010, poz. 165).

– po drugie, zasady wyrażone w art. 2 Konstytucji nie tworzą po stronie obywateli praw podmiotowych ani wolności. Trybunał dopuszcza wprawdzie, że zasady te mogą stanowić źródło praw i wolności, jednak dopiero wówczas, gdy nie są one ujęte wprost w innych przepisach Konstytucji, a ze względu na zasadę skargowości (art. 66 ustawy o TK) obowiązkiem skarżącego jest ich wskazanie oraz uzasadnienie stosownie do art. 47 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o TK (zob. postanowienie pełnego składu TK z 23 stycznia 2002 r., Ts 105/00, OTK ZU nr 1/B/2002, poz. 60).

– po trzecie, Trybunał Konstytucyjny w swoim orzecznictwie wyraził już pogląd, że z przepisów zastrzegających ustawową formę nakładania obowiązków, w tym świadczeń podatkowych (art. 84 Konstytucji), jak i wymieniających elementy konstrukcyjne podatku, dla których wymagana jest forma ustawy (art. 217 Konstytucji), nie wynikają bezpośrednio prawa lub wolności, które mogłyby stanowić podstawę skargi konstytucyjnej. W szczególności w wyroku z 5 listopada 2008 r. (SK 79/06, OTK ZU nr 9/A/2008, poz. 153) Trybunał, odwołując się do swojego wcześniejszego orzecznictwa, stwierdził, że przepisy dotyczące obowiązków finansowych jednostki wobec państwa i innych podmiotów prawa publicznego nie funkcjonują równolegle i bez związku z konstytucyjnymi przepisami o wolnościach i prawach człowieka i obywatela, niezależnie od treści tych przepisów. Należy w związku z tym uznać, że przepisy Konstytucji, gwarantujące określone wolności lub prawa, mogą być adekwatnym wzorcem kontroli także dla unormowań nakładających obowiązki, o ile występuje rzeczywisty związek pomiędzy wymogiem realizacji danego obowiązku a ingerencją prawodawcy w sferę konkretnej konstytucyjnej wolności lub prawa.

– po czwarte, należy przypomnieć, że skarga konstytucyjna stanowi środek prawny służący ochronie konstytucyjnych wolności oraz praw o charakterze podmiotowym, do których naruszenia doszło na skutek wydania rozstrzygnięcia na podstawie kwestionowanego przepisu. Z art. 47 ust. 1 pkt 2 ustawy o TK wynika obowiązek wskazania przez skarżącego, jakie konstytucyjne wolności lub prawa i w jaki sposób, jego zdaniem, zostały naruszone przez zaskarżone przepisy aktu normatywnego. Z kolei art. 47 ust. 1 pkt 3 ustawy o TK nakłada na skarżącego obowiązek uzasadnienia zarzutów postawionych w skardze konstytucyjnej wraz z powołaniem dowodów na ich poparcie. W niniejszej sprawie przesłanka ta nie została spełniona.

W tym miejscu warto wspomnieć, że prawidłowe wykonanie przez skarżącego obowiązku przedstawienia, jakie konstytucyjne prawa lub wolności (i w jaki sposób) zostały naruszone przez przepisy stanowiące przedmiot wnoszonej skargi konstytucyjnej, polegać musi nie tylko na wskazaniu (numerycznym) w petitum skargi postanowień Konstytucji, z którymi – zdaniem skarżącego – niezgodny jest kwestionowany przepis, lecz także na precyzyjnym przedstawieniu treści prawa lub wolności, wywodzonych z tych postanowień, a naruszonych przez ustawodawcę. Powinna temu towarzyszyć szczegółowa i precyzyjna argumentacja uprawdopodabniająca stawiane zarzuty. Z powyższego obowiązku nie może zwolnić skarżącego, działający niejako z własnej inicjatywy, Trybunał Konstytucyjny, który zgodnie z art. 66 ustawy o TK, orzekając, jest związany granicami skargi konstytucyjnej (por. postanowienie TK z 14 stycznia 2009 r., Ts 21/07, OTK ZU nr 2/B/2009, poz. 91). W konsekwencji niedopuszczalne jest samodzielne precyzowanie przez Trybunał, a tym bardziej uzasadnianie, jedynie ogólnikowo sformułowanych zarzutów niekonstytucyjności zaskarżonych przepisów (porównaj postanowienie TK z 4 lutego 2009 r., Ts 256/08, OTK ZU nr 2/B/2009, poz. 138).

– po piąte, nie ulega wątpliwości, że prawo własności i inne prawa majątkowe chroni art. 64 Konstytucji; art. 21 ust. 1 Konstytucji określa zaś odpowiadającą mu zasadę ustrojową. Trybunał podkreślał jednak wielokrotnie, że nie zasługuje na aprobatę argument (wyrażony także w niniejszej skardze konstytucyjnej) utożsamiający naruszenie art. 64 Konstytucji z koniecznością uiszczenia podatku i doznanym w ten sposób uszczerbkiem majątkowym. W tym zakresie Trybunał Konstytucyjny zwracał już uwagę na bezpodstawność stanowiska, zgodnie z którym każde ograniczenie majątkowe spowodowane nałożeniem podatku lub innej daniny publicznej jest zawsze niedopuszczalnym ograniczeniem własności. Podkreślano w związku z tym, że mogłoby ono prowadzić do fałszywego wniosku, iż każda niekorzystna zmiana w sytuacji majątkowej obywatela stanowi ograniczenie jego własności. Tak daleko idąca (absolutna) ochrona własności i innych praw majątkowych nie znajduje uzasadnienia w świetle przepisów Konstytucji (por. też wyrok z 5 listopada 2008 r., SK 79/06, OTK ZU nr 9/A/2008, poz.153).


Powyższe okoliczności stanowią, zgodnie z art. 47 ust. 1 w związku z art. 49 ustawy o TK, podstawę odmowy nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej.



4. Trybunał Konstytucyjny zauważa również, że skarżący dowodzi, iż kwestionowana regulacja narusza jego prawa wyrażone we wskazanych wyżej przepisach Konstytucji, ze względu na dopuszczalność wydania przez Ministra Finansów rozporządzeń, które ingerują bez wyraźnego upoważnienia ustawowego w materię ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. – o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, poz. 176, ze zm.). Powyższy zarzut należy ocenić jako oczywiście bezzasadny. Art. 66 ust. 2 ustawy akcyzowej zawiera upoważnienie udzielone Ministrowi Finansów do wydania rozporządzenia, w którym określi szczegółowe warunki, sposób i tryb znakowania i barwienia paliw silnikowych i olejów opałowych, uwzględniając techniczne możliwości zapewniające nieusuwalność znacznika i prawidłowe barwienie. W związku z powyższym, to w ustawie, nie zaś jedynie w akcie podustawowym, przewidziana została możliwość, o której wyżej mowa. Określenie w art. 66 ust. 2 ustawy akcyzowej wytycznych dotyczących szczegółowych warunków oraz sposobu i trybu znakowania i barwienia paliw silnikowych i olejów opałowych świadczy o podtrzymaniu stanowiska ustawodawcy w tym zakresie. Powyższe okoliczności uzasadniają więc tezę, że to nie z treści przepisów rozporządzeń wynika zakres przedmiotowy obowiązku podatkowego. Podstawę taką dawała bezpośrednio i samoistnie ustawa, która upoważniała do wydania rozporządzenia. Unormowania § 1 ust. 1 rozporządzenia z 2005 r. oraz § 1 pkt 1 ppkt 1 rozporządzenia zmieniającego winny być traktowane jako techniczne doprecyzowanie obowiązku, którego elementy materialne wynikają już z właściwie zinterpretowanej regulacji ustawowej. Powyższa konstatacja czyni więc oczywiście bezzasadnym zarzut skarżącego odnośnie do niedochowania właściwej formy prawnej aktu normującego elementy obowiązku podatkowego.


Wobec powyższego należało odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej ze względu na niedopuszczalność orzekania (art. 39 ust. 1 pkt 1 in fine oraz art. 36 ust. 3 w związku z art. 49 ustawy o TK).



5. Ponadto, w ocenie Trybunału zarzuty skargi koncentrują się na płaszczyźnie stosowania prawa. Co więcej, pełnomocnik skarżącej zdaje się nie dostrzegać funkcji Trybunału Konstytucyjnego ani też szczególnego charakteru oraz istoty skargi jako nadzwyczajnego środka ochrony konstytucyjnych wolności lub praw. Trybunał Konstytucyjny nie jest dodatkową instancją sądową, której zadaniem jest uchylenie lub zmiana niekorzystnego dla skarżącego rozstrzygnięcia. Trybunał – choćby w świetle art. 175 Konstytucji – nie sprawuje wymiaru sprawiedliwości. W tej sytuacji Trybunał Konstytucyjny przypomina, że zgodnie z treścią art. 79 ust. 1 Konstytucji istotą skargi jest kontrola zgodności z Konstytucją przepisów ustawy lub innego aktu normatywnego, na podstawie którego sąd lub organ administracji ostatecznie orzekł o przysługujących skarżącemu konstytucyjnie gwarantowanych prawach i wolnościach. Nie jest więc dopuszczalne badanie przez Trybunał w trybie skargi konstytucyjnej prawidłowości rozstrzygnięć sądowych.



W tym stanie rzeczy Trybunał Konstytucyjny postanowił jak w sentencji.