Pełny tekst orzeczenia

WYROK

W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ

Dnia 8 marca 2016 r.

Sąd Apelacyjny w Poznaniu III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych

w składzie:

Przewodniczący: SSA Izabela Halik (spr.)

Sędziowie: SSA Katarzyna Wołoszczak
del. SSO Małgorzata Aleksandrowicz

Protokolant: st.sekr.sąd. Emilia Wielgus

po rozpoznaniu w dniu 23 lutego 2016 r. w Poznaniu

sprawy (...) A. N., M. N. Sp. j. z siedzibą w O.

przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w P.

przy udziale zainteresowanego P. A.

o podstawę wymiaru składek

na skutek apelacji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w P.

od wyroku Sądu Okręgowego w Poznaniu

z dnia 27 lutego 2015 r. sygn. akt VIII U 2114/13

1.  zmienia zaskarżony wyrok w punkcie 1 i oddala odwołanie;

2.  zmienia zaskarżony wyrok w punkcie 2 i zasądza od odwołującej spółki na rzecz pozwanego kwotę 60 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego;

3.  zasądza od odwołującej spółki na rzecz pozwanego kwotę 120 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego w instancji odwoławczej.

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 27 marca 2013 r., znak (...)- (...), adresowaną do (...) A. N., M. N. s. j. z siedzibą w O. oraz P. A. , Zakład Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w P., stwierdził, iż podstawę wymiaru składek dla P. A. z tytułu zatrudnienia u płatnika składek (...) sp. j. A. N. i M. N. stanowi kwota:

Odwołanie od powyżej decyzji wywiódł płatnik składek (...) sp. j. A. N. i M. N., wnosząc o jej zmianę w całości poprzez stwierdzenie, iż do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne nie wlicza się kwot wskazanych w decyzji (przy przyjęciu za podstawę ustalenia składki wartości przekazanych ubezpieczonemu znaczków lojalnościowych na Fundusz Zabezpieczenia Bytu Pracowników) oraz o zasądzenie na rzecz Spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na odwołanie pozwany organ rentowy wniósł o jego oddalenie oraz o zasądzenie od odwołującej spółki zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Organ rentowy powtórzył argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji wskazując dodatkowo, iż znaczki lojalnościowe były wypłacane przez Fundusz z części składek w wysokości 9,12 % kwoty wynagrodzeń pracowników w minionym kwartale, uiszczanych przez odwołującego do belgijskiej organizacji (...) ( (...)) z siedzibą w B..

Sąd nie wzywał P. A. do udziału w postępowaniu odrębnym postanowieniem, bowiem był on już stroną postępowania administracyjnego przed organem rentowym i adresatem decyzji, stając się automatycznie stroną postępowania odwoławczego.

Sąd Okręgowy w Poznaniu wyrokiem z dnia 27 lutego 2015 r. w sprawie VIII U 2114/13 zmienił zaskarżoną decyzje i nie doliczył do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia: emerytalne i rentowe, chorobowe, wypadkowe oraz ubezpieczenie zdrowotne P. A. z tytułu zatrudnienia na podstawie umowy o pracę u płatnika składek A. A. N., M. N. sp. j. z siedzibą w O. kwoty 1335,49 zł w październiku 2010r. (pkt 1) i zasądził od pozwanego na rzecz odwołującej spółki kwotę 60 zł tytułem zwrotu kosztów procesu (pkt.2)

Podstawą rozstrzygnięcia Sądu były następujące ustalenia :

(...) A. N., M. N. sp. j. w O. powstała w 2008 r. i została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem (...). Przedmiotem działalności spółki jest m.in. działalność budowlana.

Odwołująca spółka prowadziła działalność budowlaną m. in. w Belgii, w ramach której oddelegowywała pracowników budowlanych do pracy w sektorze budownictwa w Belgii. Delegowanie pracowników następowało na podstawie aneksów do umów o pracę zmieniających miejsce świadczenia pracy na miejscowość w Belgii. Dla delegowanych pracowników Spółka uzyskiwała zaświadczenia o podleganiu przez nich polskiemu ustawodawstwu w zakresie ubezpieczeń społecznych.

Sąd ustalił, że zgodnie z obowiązkiem wynikającym z ustawodawstwa belgijskiego odwołująca spółka raz na kwartał uiszczała na rzecz belgijskiej organizacji Biura (...) ds. Organizacji i (...) ((...), dalej (...)) z siedzibą w B. składkę. Wysokość tej składki obliczała (...) na podstawie przesyłanych przez odwołującą spółkę list wynagrodzeń. Wysokość składki wynosiła 9,12 % kwoty wynagrodzeń pracowników w minionym kwartale. Odwołująca podawała w (...) również dane socjalno – bytowe zatrudnionych pracowników. Część składki (...) przeznaczał na własną działalność, natomiast z pozostałej części, w ramach Funduszu Zabezpieczenia Bytu (...), finansował tzw. znaczki lojalnościowe dla pracowników, stanowiące premię dla pracowników za wkład w rozwój sektora budowlanego. Wydanie znaczków było uregulowane w regulaminie (...), zgodnie z którym jako data wydania znaczków został ustalony październik danego roku. Pracownicy otrzymywali znaczki lojalnościowe w cyklu rocznym, tj. za okres od lipca roku poprzedniego do czerwca następnego roku (uwzględniano II ostatnie kwartały roku poprzedzającego przyznanie znaczków i II pierwsze kwartały roku, w którym przyznawano znaczki). Wartość znaczka lojalnościowego uzależniona była od sytuacji materialnej pracownika i ustalana przez (...). Odwołująca nie wypłacała pracownikom z tytułu znaczków lojalnościowych żadnych należności.

Wypłata pracownikom należności z tytułu znaczków lojalnościowych następowała w ten sposób, iż z (...) do odwołującej lub pośrednika odwołującej przysyłano karty (znaczki) lojalnościowe imienne pracownika, który spełnił warunki ich uzyskania. Na karcie (znaczku) widniała kwota należności do wypłaty uprawnionym pracownikom z tytułu znaczka (karty). Pracownik, który odebrał znaczek, kwitował to na liście. Odwołująca nie prowadziła ewidencji kwot należnych pracownikom z tytułu znaczków (kart). Po odbiorze karty (znaczka) pracownicy wpisywali do nich przyznany im międzynarodowy numer rachunku bankowego i tak wypełniony dokument odsyłali do (...). Następnie oczekiwali na wypłatę należności z (...), które wpływały bezpośrednio na wskazany przez nich rachunek bankowy, z pominięciem odwołującej. Jeżeli pracownik nie odebrał znaczków lojalnościowych, wówczas karta była odsyłana do (...). Prawnicy otrzymywali należności za znaczki w różnych terminach w zależności od złożenia wniosku o wypłatę świadczenia.

Znaczki lojalnościowe nie zostały ujęte w regulaminie wynagradzania pracowników spółki.

Z uwagi na brak fizycznej wypłaty przez spółkę (...) należności tytułem znaczków lojalnościowych odwołująca nie księgowała ich i nie uwzględniała w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne pracowników.

Odwołująca spółka wypłacała pracownikom wynagrodzenie za pracę w miesiącu następującym po miesiącu, za który wynagrodzenie było należne (do 10 dnia następnego miesiąca za miesiąc przepracowany).

Odwołująca spółka zatrudniała zainteresowanego jako pracownika ogólnobudowlanego w 2009 r. W związku z delegowaniem do pracy w Belgii, odwołująca zgłaszała sytuację bytową pracowników w (...).

Z tytułu zatrudnienia w sektorze budowlanym w Belgii (...) przyznała zainteresowanemu znaczki lojalnościowe.

W okresie od 23 do 27 mara 2012 r. organ rentowy przeprowadził kontrolę w odwołującej spółce. Jej przedmiotem było m.in. ustalenie uprawnień do świadczeń z ubezpieczeń społecznych i wypłacanie tych świadczeń oraz dokonywanie rozliczeń z tego tytułu, zgłaszanie do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego oraz prawidłowość i rzetelność obliczania składek na ubezpieczenia społeczne oraz innych składek, do których pobierania zobowiązany jest Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Kontrolujący ustalił m.in., że płatnik składek nie zadeklarował składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od wartości przekazanych pracownikom zatrudnionym na podstawie umów o pracę, oddelegowanych do pracy w Belgii w sektorze budowlanym, znaczków lojalnościowych wystawionych przez belgijski Fundusz Zabezpieczenia Bytu Pracowników Budowlanych.

Kontrolujący nie ustalił, czy pracownicy otrzymali z tytułu znaczków jakiekolwiek korzyści, ustalił jedynie w oparciu o wyjaśnienia A. N., iż znaczki dotarły do siedziby spółki i zostały wydane pracownikom. Kontrolujący przyjął na podstawie regulaminu (...) i wyjaśnień A. N., iż pracownicy uzyskali przychód w związku z otrzymaniem znaczków w ostatnim dniu października danego roku. Kontrolujący nie dysponował dowodami przelewów należności z tytułu znaczków pracownikom i nie ustalał okoliczności związanych z datą przekazania poszczególnym pracownikom, w tym zainteresowanemu kwot z tytułu przyznanych znaczków lojalnościowych.

Wysokość przypisanej kwoty świadczeń z tytułu znaczków lojalnościowych odnośnie konkretnego pracownika organ rentowy wyliczał w ten sposób, iż ustalił 9% (odpowiednik kwartalnej składki pracodawcy do (...)) z sumy wynagrodzenia tego pracownika za okres rozliczeniowy adekwatny do przyznania znaczków lojalnościowych, przyjmując cykl przyznawania znaczków od lipca do czerwca następnego roku. Następnie organ rentowy przeliczał obliczoną kwotę według określonego kursu euro. Organ rentowy nie ustalił, jaki podmiot wypłacał środki finansowe w związku z otrzymaniem przez pracowników znaczków lojalnościowych, a także tego, czy, a jeśli tak, to kiedy faktycznie zostały one wypłacone.

Konsekwencją powyższych ustaleń było wydanie zaskarżonej decyzji, w której organ rentowy stwierdził, że przychody osiągnięte przez zainteresowanego w postaci znaczków lojalnościowych stanowią podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, chorobowe i wypadkowe oraz ubezpieczenie zdrowotne w październiku 2010 r.

Na podstawie tak ustalonego stanu faktycznego Sąd I instancji wydał zaskarżony wyrok, w którym uznał, że odwołania płatnika składek (...) A. N. M. N. Sp. j. z siedzibą w O. było zasadne.

Sąd Okręgowy wskazał bowiem, że przedmiot sporu w niniejszej sprawie sprowadzał się do oceny tego, czy organ rentowy zasadnie ustalił podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne P. A. w październiku 2010 r. wliczając do podstawy wymiaru tych składek kwotę stanowiącą równowartość znaczków lojalnościowych przyznaną i wypłaconą na jego rzecz przez belgijską organizację Biuro (...) ds. Organizacji i (...) ((...), dalej (...)) w ramach Funduszu Zabezpieczenia Bytu Pracowników Budowlanych.

Jednocześnie Sąd I instancji zaznaczył, że w sprawie z zakresu ubezpieczeń społecznych przedmiot i zakres postępowania wyznacza decyzja organu rentowego, od której wniesiono odwołanie, co oznacza, że w niniejszej sprawie sąd był władny ocenić jedynie to, czy pozwany prawidłowo ustalił podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne zainteresowanego w miesiącach wskazanych w decyzji, a nie w jakimkolwiek innym okresie. Oznacza to, że nie było potrzeby ustalania dokładnej daty otrzymania przez pracowników odwołującej, w tym zainteresowanego, kwot z tytułu znaczków lojalnościowych poza miesiącem wymienionym w decyzji, a dla rozstrzygnięcia sprawy istotne było tylko to, czy w wymienionym w decyzji okresie zainteresowany otrzymał (postawiono do jego dyspozycji) kwotę wskazaną przez pozwanego jako podstawa wymiaru składek, na co nie wskazuje żaden dowód zgromadzony w sprawie.

Powołując się na treść przepisów art. 6 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust 1, art. 12, art. 18 ust. 1 i art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1442 tj.), art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r., Nr 164 poz. 1027 tj.), art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 tj. ze zm.), § 1 i § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 1998 r., Nr 161 poz. 1106 ze zm.) Sąd Okręgowy stwierdził, że problemem do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie pozostawało w pierwszej kolejności ustalenie, czy kwoty wynikające ze znaczków lojalnościowych uzyskiwanych przez pracowników stanowią świadczenia rodzące obowiązek odprowadzania z tego tytułu składek na ubezpieczenia społeczne. Dokonując analizy powyższej kwestii, Sąd I instancji wskazał na specyficzny charakter tzw. „premii lojalnościowych” – w Belgii działa bowiem fundusz, który za pośrednictwem kasy (skrót francuski, skrót niderlandzki) pobiera od wszystkich przedsiębiorców budowlanych na terenie Belgii składki od wynagrodzeń (9,12%) na rzecz rocznych premii wypłacanych pracownikom za lojalną pracę w sektorze budownictwa. Sektor budowlany należy bowiem do tych rodzajów działalności handlowej i rzemieślniczej, które w Belgii podlegają ścisłej reglamentacji, dla którego w Konwencji 124, stanowiącej kartę branżową (uprzywilejowanie ze względu na pracę w określonej grupie zawodowej) przewidziano m.in. obowiązkową premię dla pracowników budownictwa w wysokości 9,12% wynagrodzenia. Wypłata tego świadczenia wynika bezpośrednio z porozumienia branżowego, a system ten obowiązuje również zagraniczne firmy budowlane, świadczące usługi w Belgii. Bon lojalnościowy jest w istocie dodatkiem, który Fundusz Społeczny Pracowników Branży Budowlanej przyznaje wyspecjalizowanym pracownikom budowlanym. Dodatek polega na wypłacie rocznej premii pracownikom, którzy w ciągu roku zatrudnienia pracowali w jednej lub wielu firmach budowlanych. Premia stanowi wynagrodzenie dla pracownika za jego lojalność wobec sektora budowlanego. Dodatek nie jest wypłacany pracownikom bezpośrednio przez pracodawcę - zostaje najpierw przyznany przez Fundusz Społeczny, a pracodawca opłaca składkę na finansowanie tego dodatku.

Sąd Okręgowy wskazał jednocześnie, że analiza art. 4 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 1408/71 z 14 czerwca 1971 r. w sprawie stosowania systemów zabezpieczenia społecznego do pracowników najemnych, osób prowadzących działalność na własny rachunek oraz do członków ich rodzin przemieszczających się w obrębie Wspólnoty (Dz. Urz. WE L 149 z 5 lipca 1971 r., s. 2 i nast. z późn. zm., analogicznie w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. nr 883/2004 w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego – art. 3), prowadzi do wniosku, iż tzw. „premie lojalnościowe” nie mieszczą się w zakresie przedmiotowym tego aktu. Zdaniem Sądu I instancji nie należą bowiem do działów zabezpieczenia społecznego określonych w pkt 1 artykułu 4 (pkt 1 art. 3 Rozporządzenia z dnia 29 kwietnia 2004 r.), a nadto ich charakter jest składkowy (pracodawca ma bowiem obowiązek z tego tytułu odprowadzić składkę w wysokości 9,12% wynagrodzenia do belgijskiego funduszu przy belgijskiej), zatem nie ma podstaw do zastosowania pkt 2a artykułu 4 cytowanego aktu (art. 3 ust. 3 rozporządzenia z dnia 29 kwietnia 2004 r.).

Sąd wskazał, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi przychód, którym w przypadku zainteresowanego jest uzyskiwane przez niego wynagrodzenie za pracę i inne przysporzenia uzyskane od pracodawcy, a podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne stanowi kwota obliczona stosownie do treści art. 81 ust. 6 o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. To jednak stwierdzenie nie jest wystarczające dla rozstrzygnięcia sporu, bowiem niezbędne jest jednoznaczne stwierdzenie, czy podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne w danym miesiącu stanowią sumy rzeczywiście wypłacone pracownikowi, czy też sumy, do których prawo miał zainteresowany, bez względu na to, czy sumy te zostały mu wypłacone, czy też nie.

Zatem odnosząc się do powyższej kwestii, nie sposób zgodzić się z poglądem, że „premia lojalnościowa” nie stanowi przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tego względu, iż jest „specjalnym świadczeniem przysługującym z belgijskiego systemu prawnego finansowanym ze składek pobieranych od wszystkich przedsiębiorców budowlanych”. Bowiem z treści art. 18 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy systemowej oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne uznaje wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne dokonywane z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, bez względu na źródło ich finansowania. Z ustaleń faktycznych poczynionych w przedmiotowej sprawie wynika, że w każdym przypadku sporne świadczenia finansowane były przez pracodawcę zainteresowanego, niezależnie od tego czy to on dokonywał bezpośrednio ich wypłaty pracownikom, czy też wypłaty dokonywał inny podmiot, jednakże ze środków pochodzących ze składek pracodawców branży budowlanej i przeznaczonych na wypłatę tych świadczeń. Nie powinno również budzić wątpliwości, że "premie lojalnościowe", stanowiące wynagrodzenie pracownika za lojalność wobec belgijskiego sektora budowlanego i wyraz uprzywilejowania pracowników budowlanych ze względu na pracę w określonej grupie zawodowej, posiadają charakter przychodu z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, gdyż właśnie wykonywanie tego zatrudnienia stanowiło podstawę ich wypłaty zainteresowanemu (vide wyrok Sądu Najwyższego z 10 kwietnia 2014 r., II UK 386/13).

Sąd podkreślił jednak, że pozwany organ rentowy, wbrew spoczywającemu na nim ciężarowi dowodowemu, nie wykazał, iż zainteresowany rzeczywiście uzyskał przysporzenia z tytułu przyznanych mu znaczków – i to w miesiącu wskazanym w zaskarżonej decyzji (październik 2010r.). Z dokumentów zgromadzonych w sprawie wynika wprawdzie, że zainteresowany potwierdził odebranie znaczków lojalnościowych na właściwej liście, jednakże z dokumentu tego, ani z jakiegokolwiek innego dowodu nie wynika, ażeby otrzymał on z tego tytułu kwoty wskazane w zaskarżonej decyzji w październiku 2010 r.

Organ rentowy nie przedstawił przy tym dowodów nie tylko na okoliczność, iż zainteresowany otrzymał świadczenia z tytułu znaczków lojalnościowych w okresie wskazanym w decyzji i nie wykazał wysokości otrzymanego świadczenia. Jak wynika z materiału dowodowego wysokość świadczenia była ustalana przez belgijską instytucję przy uwzględnieniu sytuacji materialno–bytowej danego pracownika, zatem indywidualnie w odniesieniu do każdego z pracowników sektora budowlanego spełniającego warunki do wypłaty świadczenia (z tytułu okresu zatrudnienia w branży budowlanej w Belgii). Odwołująca spółka nie miała wiedzy o wysokości tych świadczeń, wprawdzie znajdowały się one na wydawanych pracownikom kartach (znaczkach), ale spółka nie prowadziła ich rejestracji i nie interesowała się ich wysokością. Świadczenia były wypłacane bezpośrednio na rachunki bankowe uprawnionych pracowników z pominięciem odwołującej. Organ rentowy w odniesieniu do zainteresowanego nie ustalił rzeczywistej wysokości korzyści finansowej uzyskanej przez niego z tytułu znaczków lojalnościowych ani daty jej uzyskania, w nieuprawniony i całkowicie dowolny sposób ustalając powyższe wyłącznie na podstawie regulaminu działania belgijskiej instytucji (...), przyznającej i wypłacającej pracownikom świadczenia, z którego wynika termin przyznania świadczenia do końca października danego roku. Z uwagi na powyższe nie sposób przyjąć za organem rentowym dat wypłaty świadczeń z tytułu znaczków lojalnościowych na rzecz zainteresowanego w październiku 2010 r., co w konsekwencji prowadzi do przyjęcia, iż organ rentowy nie udowodnił, iż zainteresowany uzyskał przychód z tytułu znaczków w w/w okresie i w wysokości wskazanej w decyzji. Bez znaczenia jest przy tym to, że znaczki lojalnościowe były przekazywane do odwołującej z (...) lub od podmiotu pośredniczącego najczęściej w październiku lub wrześniu. Trudno bowiem uznać, iż fakt dysponowania znaczkami przez odwołującą spółkę jest tożsamy z uzyskaniem określonego przychodu przez poszczególnych pracowników odwołującej, w tym zainteresowanego. Rzeczywista korzyść finansowa ze znaczków lojalnościowych dla poszczególnych pracowników powstawała dopiero po spełnieniu kilku warunków: odebrania znaczka przez pracownika, wypełnienia go poprzez wpisanie numeru rachunku bankowego, odesłania tak wypełnionego dokumentu do (...) i wreszcie dokonania wypłaty przez tę instytucję kwoty wynikającej ze znaczków lojalnościowych i jej wpływ na rachunek bankowy pracowników, w tym zainteresowanego. Dopiero wtedy można mówić, iż po stronie pracownika powstał określony przychód. Organ rentowy natomiast nie poczynił jakichkolwiek ustaleń w tym zakresie. Nie uczyniono tego ani w toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego, ani w wykonaniu zarządzenia o zwróceniu materiału sprawy do uzupełnienia, ani też w toku rozprawy. Pozwany nie przedstawił żadnego dowodu na tę okoliczność.

Sąd wskazał, że w celu prawidłowego ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu przychodów związanych z przyznaniem pracownikom znaczków lojalnościowych należy przyjąć rzetelną metodę pozwalającą na obliczenie przychodu poszczególnego pracownika, od którego należy odprowadzić składkę. W ocenie Sądu, przyjęta przez organ rentowy metoda wyliczająca wysokość należności z tytułu znaczków lojalnościowych podlegających składkowaniu w niniejszej sprawie obarczona była błędami, które w konsekwencji powodują, że nie można uznać tak wyliczonej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

W ocenie Sądu Okręgowego organ rentowy ustalając wysokość składki przy uwzględnieniu wysokości składki uiszczonej przez pracodawcę na rzecz (...) w wysokości 9% kwartalnie, pominął okoliczności, iż składka ta nie odzwierciedla rzeczywiście przyznanej pracownikowi należności. Pozwany również nie wyjaśnił sposobu przeliczenia świadczenia na PLN w tym przyczyn przyjęcia kursu euro stanowiącego odnośnik przeliczenia waluty euro na PLN. Odnosząc się do wynagrodzenia pracownika w euro uchybił tym samym przepisom art. 11a ust. 1 do 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zmianami), określającym sposób przeliczenia przychodów w walutach obcych, kosztów poniesionych w walutach obcych i kwot uprawniających do odliczenia od dochodu, podstawy obliczenia podatku lub obniżenia podatku, wydatki oraz podatek na złote polskie. Pozwany nie wykazał prawidłowości zastosowania przyjętej stawki przeliczeniowej euro na PLN dla ustalenia wysokości świadczenia należnego pracownikom z tytułu znaczków lojalnościowych i nie mógł tego, w oparciu o wadliwie przeprowadzone czynności kontrolne, uczynić, skoro nie ustalił precyzyjnie daty uzyskania przez zainteresowanego przychodu. To wszystko oznacza, iż wyliczenia pozwanego mają charakter czysto teoretyczny.

W ocenie Sądu wyliczenia organu rentowego opierają się zatem na błędnych danych wyjściowych i nie mogą odzwierciedlać rzeczywistych przychodów zainteresowanego z tytułu znaczków lojalnościowych. Powyższe powoduje niemożność zaakceptowania wysokości podstawy wymiaru składek w spornym okresie określonej przez pozwanego.

Z powyższych względów ustalenia organu rentowego stają się tylko wyliczeniami hipotetycznymi, a wysokość należności pozyskanej z tych wyliczeń to tylko domniemanie organu rentowego. Za pomocą metody przyjętej przez pozwanego nie można w skonkretyzowany sposób wskazać wysokości należności z tytułu znaczków, przypadającej pracownikowi. Jednocześnie, zdaniem Sądu, nie było możliwym dokonanie zmiany tych wartości na etapie postępowania sądowego w oparciu o przedstawione dowody.

Sąd zaznaczył, iż przedmiotem postępowania w sprawach z zakresu ubezpieczeń społecznych jest ocena zgodności z prawem decyzji wydanej przez organ rentowy na wniosek lub z urzędu. Postępowanie to jest postępowaniem kontrolnym, a badanie legalności decyzji jest możliwe tylko przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w chwili wydawania decyzji ( vide wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z dnia 25 kwietnia 2013 r., III AUa 212/13). Zresztą, organ rentowy mimo zobowiązywania w toku postępowania sądowego (zarządzenie o zwrocie materiału sprawy do uzupełnienia) nie złożył jakichkolwiek wniosków dowodowych na poparcie twierdzeń wynikających z zaskarżonej decyzji. Wprawdzie w uzasadnieniu wyroku z dnia 12 września 2012r., II UK 45/12 Sąd Najwyższy dopuścił dokonywanie ustaleń w zakresie określenia wysokości podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w drodze uśrednionych obliczeń, jednakże po pierwsze pogląd ten został wyrażony w sprawie, w której występowały inne okoliczności faktyczne. Po wtóre zaakceptowanie tego stanowiska oznaczałoby przekreślenie zasady obowiązku odprowadzania składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne od kwot lub wartości materialnych rzeczywiście postawionych danemu ubezpieczonemu do dyspozycji, na co też wielokrotnie zwracał uwagę Sąd Najwyższy ( vide przykładowo uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 10 września 2009 r., I UZP 5/09), a więc kwot, których wysokość została ustalona w precyzyjny i prawidłowy sposób, co w niniejszej sprawie nie ma miejsca. Sąd Okręgowy stanął na stanowisku, iż nie zasługują na akceptację wywody zawarte w przywołanym uzasadnieniu wyroku Sądu Najwyższego dotyczące obowiązku prowadzenia dokumentacji umożliwiającej zadeklarowanie i uiszczenie składek we właściwej wysokości także w przypadku wartości materialnych, czy też kwot pieniężnych, które w ocenie płatnika składek nie stanowią podstawy wymiaru składek. Faktem jest, iż płatnik składek ma obowiązek obliczania, potrącania z dochodów ubezpieczonych, rozliczania oraz opłacania należnych składek za każdy miesiąc kalendarzowy, według zasad wynikających z przepisów ustawy (art. 46 ust. 1 ustawy) i tym samym ma obowiązek rzetelnego prowadzenia dokumentacji umożliwiającej analizę prawidłowości dokonanych rozliczeń, jednakże trudno wymagać od płatnika składek by prowadził także szczegółową dokumentację co do świadczeń, które ocenił jako nie podlegające wliczeniu do podstawy wymiaru składek. Faktem również jest, iż organ rentowy ma prawo i obowiązek dokonywania kontroli prawidłowości wykonywania przez płatników składek obowiązków z zakresu ubezpieczeń społecznych, w tym tych związanych z deklarowaniem podstaw wymiaru składek, jednakże w żadnym razie, w przypadku zakwestionowania postępowania płatnika składek, nie ma uprawnień do niezgodnego z rzeczywistością, hipotetycznego, uśrednionego ustalania wysokości kwot stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Ustalenia organu rentowego winny być w takiej sytuacji dokonywane w sposób jasny, jednoznaczny i kategoryczny, a nie hipotetyczny i do tego przy zastosowaniu niewłaściwej metody. Nie można zatem, w ocenie Sądu Okręgowego, za brak wyliczeń rzeczywistej wartości przysporzenia majątkowego poszczególnych ubezpieczonych w sprawie obarczać odwołującej Spółki, skoro nie można od niej wymagać, by prowadziła szczegółową dokumentację na potrzeby organu rentowego w odniesieniu do świadczeń, które, w jej ocenie, nie podlegają wliczeniu do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Odmienna ocena omawianej sytuacji prowadziłaby do absurdalnego wniosku, że płatnicy składek winni zawsze, niejako na wszelki wypadek, prowadzić w ten sposób dokumentację księgową, by każda kwota wydatkowana na rzecz pracownika była zaewidencjonowana i rozliczona tak, jakby podlegała obowiązkowi wliczenia jej do podstawy wymiaru składek. Obowiązek obliczania, potrącania z dochodów ubezpieczonych, rozliczania oraz opłacania należnych składek za każdy miesiąc kalendarzowy, według zasad wynikających z przepisów ustawy obciąża w istocie płatnika, jednakże obowiązek ten nie ma charakteru absolutnego i odnosi się wyłącznie do tych przychodów, które jednoznacznie stanowią podstawę wymiaru składek. W przypadku natomiast zakwestionowania przez organ rentowy okoliczności związanej z nieuwzględnieniem określonego przysporzenia majątkowego w podstawie wymiaru składek, to organ rentowy jako kwestionujący stanowisko płatnika składek ma obowiązek przeprowadzenia takich czynności, które potwierdzą jego zapatrywania i pozwolą prawidłowo, rzetelnie i zgodnie z rzeczywistością ustalić wartość przysporzenia majątkowego poszczególnych ubezpieczonych. Brak jest natomiast podstaw prawnych w okolicznościach sprawy do przerzucania tego obowiązku na płatnika składek, czy też na Sąd prowadzący postępowanie odwoławcze, kontrolne w związku wniesieniem odwołań od wydanej przez pozwanego decyzji administracyjnej. W ocenie Sądu pozwany nie przedstawił jakiegokolwiek wiarygodnego dowodu, ani też nie przedstawił żadnej metody, która pozwoliłaby w prawidłowy sposób ustalić to, czy i jakie kwoty osiągnął zainteresowany z tytułu znaczków lojalnościowych oraz w jakich okresach, co, przy wadliwych ustaleniach kontrolnych, uniemożliwia uwzględnienie kwot z tytułu znaczków lojalnościowych i wskazanych w decyzjach w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne zainteresowanego.

Abstrahując od wniosku, iż znaczki lojalnościowe stanowią podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, Sąd Okręgowy wskazał, iż organ rentowy wbrew spoczywającemu na nim ciężarowi dowodowemu nie wykazał, iż zainteresowany rzeczywiście uzyskał świadczenia z tytułu znaczków, konkretnej wysokości świadczenia oraz daty jego wypłaty na rzecz uprawnionego. Postępowanie prowadzone przez organ stanowiące podstawę wydania spornej decyzji Sąd uznał za wadliwe. Organ nie zaoferował należytych dowodów na wykazanie okoliczności wskazanych w decyzji, przedstawione przez niego dowody w postaci dokumentów dotknięte były także, jak już wyżej wskazano, brakami formalnymi (nieczytelne, nieuporządkowane kserokopie, brak tłumaczeń pism).

Mając na uwadze powyższe ustalenia i rozważania Sąd Okręgowy działając, na podstawie powołanych przepisów prawa materialnego i art. 477 ¹⁴§2 k.p.c. nie doliczył do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, chorobowe i wypadkowe oraz ubezpieczenie zdrowotne zainteresowanego kwoty 1335,49 złotych.

O kosztach postępowania Sąd orzekł w punkcie 2 sentencji wyroku na podstawie art. 98 § 1 k.p.c. w zw. § 2 ust. 1 i 2, § 3 ust. 1 oraz § 11 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 roku, pozycja 490).

Apelację od powyższego wyroku wywiódł Zakład Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w P., zaskarżając go w całości i zarzucając mu naruszenie art. 18 ust. 1 i art. 20 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych z dnia 13 października 1998 r. (Dz. U. z 2013 r. poz.1442 tj.), art. 81 ust 1, 5 i 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r., Nr 164 poz. 1027) i art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) poprzez uznanie, że kwoty wskazane w decyzji organu rentowego nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne zainteresowanego zatrudnionego w spółce (...), M. N. Sp. j.

Mając na uwadze powyższe, apelujący organ rentowy wniósł o zmianę zaskarżonego wyroku i oddalenie odwołania oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego za obie instancje wg norm przepisanych.

W odpowiedzi na apelację, płatnik składek wniósł o oddalenie apelacji organu rentowego w całości oraz zasądzenie od organu rentowego kosztów postępowania za I i II instancję, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych.

Sąd Apelacyjny zważył, co następuje:

Wniesioną przez organ rentowy apelację należy uznać za zasadną.

W ocenie Sądu Apelacyjnego, Sąd I instancji przeprowadził wyczerpujące postępowanie dowodowe, a zebrany materiał poddał wszechstronnej ocenie z zachowaniem granic swobodnej oceny dowodów, przewidzianej przez art. 233 § 1 k.p.c. Dokonując tej oceny, Sąd Okręgowy dokonał prawidłowej oceny materiału dowodowego w świetle zasady sędziowskiej oceny materiału dowodowego, wyczerpująco wskazując, które dowody uznał za wiarygodne i dlaczego, a które nie, co logicznie i spójnie uzasadnił. W wyniku powyższego, Sąd Okręgowy wyjaśnił wszystkie istotne okoliczności sprawy. Z uwagi na powyższe, w ocenie Sądu Apelacyjnego wszystkie ustalenia faktyczne, dokonane przez Sąd Okręgowy, znajdują oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym, który Sąd I instancji właściwie ocenił na podstawie jego wszechstronnego rozważenia, polegającego na rzetelnej, bezstronnej ocenie wyników postępowania i ich prawidłowej interpretacji, przy uwzględnieniu zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego. Ponadto wskazać należy, że również apelujący nie kwestionuje ustalonego przez Sąd Okręgowy stanu faktycznego we wniesionej apelacji.

W konsekwencji Sąd Apelacyjny w pełni podzielił wszelkie ustalenia Sądu I instancji i przyjął je za własne, bez potrzeby ponownego ich przytaczania.

N a podstawie tak ustalonego stanu faktycznego, Sąd Apelacyjny dokonał jednakże częściowo odmiennej niż Sąd Okręgowy oceny prawnej, co skutkowało zmianą zaskarżonego wyroku w 1 i 2.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że Sąd Okręgowy na podstawie art. 18 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy systemowej oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych co prawda słusznie stwierdził, że sporne świadczenia stanowią podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. W zakresie ubezpieczeń społecznych zainteresowani podlegali bowiem ustawodawstwu polskiemu (jak wynika bowiem z ustaleń Sądu Okręgowego, odwołująca spółka uzyskiwała zaświadczenia o podleganiu przez delegowanych pracowników polskiemu ustawodawstwu w zakresie ubezpieczeń społecznych). Zgodnie zaś z art. 18 ust. 1 o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 1998 r., Nr 137 poz. 887 ze zm.), zwanej dalej „ustawą systemową”, zasadą jest, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych wymienionych m.in. w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy systemowej, czyli pracowników (z wyjątkiem prokuratorów), stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9 ustawy systemowej. Zgodnie zaś z art. 20 ust. 1 ustawy z systemowej, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie chorobowe oraz ubezpieczenie wypadkowe stanowi podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i ubezpieczenia rentowe, z zastrzeżeniem ust. 2 i ust. 3. Natomiast na mocy art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach z opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r., Nr 164 poz. 1027 tj. ze zm.) do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10 (przy czym ust. 6 stanowi, iż podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne pomniejsza się o kwoty składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe finansowanych przez ubezpieczonych niebędących płatnikami składek, potrąconych przez płatników ze środków ubezpieczonego, zgodnie z przepisami o systemie ubezpieczeń społecznych).

Zgodnie zaś z treścią art. 4 pkt 9 ustawy systemowej, przychodem w rozumieniu ustawy systemowej jest przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, m.in. z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Przepis art. 10 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r., Nr 80 poz. 350 ze zm.), zwanej dalej „u.p.d.o.f.”, stanowi natomiast, iż źródłami przychodów jest m.in. stosunek pracy, zaś zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Pojęcie przychodów ze stosunku pracy precyzuje art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., który stanowi, iż za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Przepis ten wskazuje na otwarty katalog przychodów ze stosunku pracy, a to ze względu na użycie sformułowań "wszelkie wypłaty" oraz "wartość innych (...) świadczeń". W drodze wyjątku podstawy wymiaru składek nie stanowią jedynie pewne rodzaje przychodów, które – na podstawie upoważnienia zawartego w art. 21 ustawy o systemowej – określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 1998 r., Nr 161 poz. 1106 ze zm.). Z powyższego wynika zatem, iż co do zasady wszystkie przychody pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne, chyba że przepis szczególny wyłącza dany przychód z podstawy wymiaru składek. Z uwagi na powyższe przepisy ustanawiające takie wyłączenia należy jako wyjątki interpretować ściśle.

Biorąc pod uwagę treść powyższych przepisów, Sąd Apelacyjny podziela pogląd Sądu I instancji, że „znaczki lojalnościowe” stanowią przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych . Przepis art. 18 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy systemowej oraz art. 12 ust. 1 u.p.o.f. za podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne uznaje wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne dokonywane z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, bez względu na źródło ich finansowania. Z ustaleń faktycznych niniejszej sprawy wynika zaś, że w każdym przypadku sporne świadczenia finansowane były przez pracodawcę zainteresowanych, niezależnie od tego czy to on dokonywał bezpośrednio ich wypłaty pracownikom, czy też wypłaty dokonywał inny podmiot, jednakże ze środków pochodzących ze składek pracodawców branży budowlanej i przeznaczonych na wypłatę tych świadczeń. Nie powinno również budzić wątpliwości, że „premie lojalnościowe”, stanowiące - jak przyjął to Sąd I instancji - wynagrodzenie pracownika za lojalność wobec belgijskiego sektora budowlanego i wyraz uprzywilejowania pracowników budowlanych ze względu na pracę w określonej grupie zawodowej, posiadają charakter przychodu z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, gdyż właśnie wykonywanie tego zatrudnienia stanowiło podstawę ich wypłaty zainteresowanym (por. m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 kwietnia 2014 r., sygn. II UK 386/13)

Na marginesie zauważyć należy, że powyższe nie narusza zasady niedyskryminacji w zatrudnieniu obywateli polskich wobec obywateli belgijskich z uwagi na oskładkowanie „premii lojalnościowych” drugi raz w Polsce. Wskazać należy bowiem, że obowiązek przekazywania do Funduszu Społecznego Pracowników Branży Budowlanej przy belgijskiej (...) składki w wysokości 9,12% wynagrodzeń pracowników z przeznaczeniem na wypłatę „premii lojalnościowych” obciążał pracodawcę i to tylko w przypadku, gdy świadczeń tych nie wypłacał on pracownikom bezpośrednio. Nadto ze stanu faktycznego nie wynika, aby składka przeznaczona na „premie lojalnościowe” była potrącana z wynagrodzeń pracowników lub aby od wypłat tego rodzaju pobierane były składki przez belgijskie instytucje ubezpieczeniowe. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że składki polskiego pracodawcy odprowadzane na premie z (...) nie są objęte bezwarunkowym obowiązkiem ich opłacania - firma może bowiem zostać zwolniona od obowiązku odprowadzenia tych składek, jeśli udowodni, że jej pracownicy podlegają porównywalnemu systemowi zabezpieczenia w kraju pochodzenia. Przedsiębiorca może być zatem zwolniony z obowiązku wpłat w przypadku, gdy sam stworzy na własny użytek w przepisach wewnętrznych (np. regulaminie wynagradzania) taki system, który zagwarantuje pracownikom wypłaty świadczeń zbliżonych do premii lojalnościowych w odpowiednich kwotach – chodzi bowiem o to, aby pracownicy uzyskiwali świadczenia odpowiadające premiom lojalnościowym. Przy czym w przypadku wyboru przez pracodawcę, zamiast opłacania składek na (...), stworzenia własnego systemu, który zagwarantuje pracownikom wypłaty świadczeń zbliżonych do premii lojalnościowych w odpowiednich kwotach – to od tak wypłacanych świadczeń na rzecz pracownika niewątpliwie istniałby obowiązek odprowadzania składek. Zatem gdyby sam pracodawca wybrał system równoważny stworzony przez siebie, opłacałby składki na ZUS. Trudno zatem uznać, że dwóch pracowników wykonujących tę samą pracę w dwóch różnych przedsiębiorstwach budowlanych na terenie Belgii otrzyma innej wysokości świadczenie tylko dlatego, że pracodawca jednego z nich stworzył własny system równoważny, a drugi opłacał składki na (...). Jak wskazano bowiem już powyżej, pracownicy odwołującej spółki podlegali ustawodawstwu polskiemu w zakresie ubezpieczeń społecznych, a zatem otrzymywane przez nich świadczenia od pracodawcy są oskładkowane według zasad obowiązujących w Polsce. Polski pracownik na terenie Belgii otrzymuje zatem takie samo świadczenie jak belgijski, tylko że oskładkowane według innych zasad i innych stawek, tj. według ustawodawstwa polskiego (zgodnie z uzyskanym przez płatnika składek zaświadczeniem o podleganiu przez pracownika polskiemu ustawodawstwu w zakresie ubezpieczeń społecznych). W konsekwencji brak jest podstaw do stwierdzenia, że oskładkowanie „premii lojalnościowych” narusza zasadę równości lub zasadę swobodnego przepływu pracowników.

Biorąc zaś pod uwagę, że przepis § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 1998 r., Nr 161 poz. 1106 ze zm.) w żadnym z punktów nie przewiduje wyłączenia z podstawy wymiaru składek przychodu ze „znaczków lojalnościowych”, uznać należy, iż przychód ten stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne pracowników w rozumieniu przepisu art. 18 ust. 1 ustawy systemowej.

Jednocześnie jednak uznać należy, że błędne jest stanowisko Sąd Okręgowego, iż wyliczenia organu rentowego mają charakter wyłącznie hipotetyczny z uwagi na brak ustalenia czy rzeczywiście należności z tytułu znaczków lojalnościowych zostały wypłacone zainteresowanym (a więc czy powstał po jego stronie przychód), a jeśli tak, to w jakiej wysokości i w jakiej dacie i z tego powodu brak jest możliwości dokonania na ich podstawie ustaleń w zakresie określenia wysokości podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne zainteresowanych. Zauważyć należy bowiem, że zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami (z zastrzeżeniami wskazanymi w tym przepisie) są nie tylko otrzymane, ale także postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jak słusznie wskazuje zaś apelujący, „znaczki lojalnościowe” mają charakter zbliżony do świadczenia w postaci bonu towarowego, finansowanego ze środków płatnika składek, który także stanowi przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., stanowiący równocześnie podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne (por. m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 16 września 2009 r., sygn. I UK 121/09), z którego przychód po stronie pracownika następuje już w momencie pozostawienia go do dyspozycji pracownika (podatnika). Dlatego samo już wydanie pracownikowi przez pracodawcę „znaczka lojalnościowego” (podobnie jak bonu towarowego) oznacza uzyskanie przez pracownika przychodu z tego tytułu, gdyż już w tym momencie następuje pozostawienie do dyspozycji pracownika (podatnika) tegoż świadczenia. Tak więc dla uzyskania przychodu z tego tytułu przez pracownika bez znaczenia jest, czy pracownik skorzysta ostatecznie ze „znaczka lojalnościowego” (tj. wypełni go i wyśle do (...)), co zależy tylko od niego, czy też nie, lecz istotne jest tylko, czy znaczek ten został mu wydany (a więc pozostawiony do dyspozycji). Słusznie argumentuje w tym zakresie apelujący, że gdyby uznać, że przychód pracownika z tytułu „znaczka lojalnościowego” ma miejsce dopiero po przelaniu środków wskazanych na znaczku na jego konto, to należałoby uznać, że w przypadku wydania bonu towarowego (np. z okazji świąt), przychód z tego tytułu zachodzi w momencie zakupu towaru przez pracownika, co jest oczywiście błędne. W świetle bowiem art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. już samo wydanie „znaczka lojalnościowego” (podobnie jak bonu towarowego) jest pozostawieniem dochodu do dyspozycji pracownika i w skrajnym przypadku może on nawet znaczek zagubić lub zniszczyć, bądź po prostu z niego nie skorzystać, co – ze względów opisanych powyżej - nie ma jednak znaczenia z punktu widzenia jego oskładkowania.

Biorąc zaś pod uwagę, że zgodnie z art. 46 ust. 1 ustawy systemowej płatnik składek ma obowiązek obliczania, potrącania z dochodów ubezpieczonych, rozliczania oraz opłacania należnych składek za każdy miesiąc kalendarzowy, według zasad wynikających z przepisów ustawy, a tym samym ma obowiązek rzetelnego prowadzenia dokumentacji umożliwiającej analizę prawidłowości dokonanych rozliczeń, na gruncie niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż płatnik składek miał realną możliwość wykonania tego obowiązku. Z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego wynika bowiem, że (...) przesłał płatnikowi składek karty (znaczki) lojalnościowe imienne dla pracownika, który spełnił warunki ich uzyskania, zaś na karcie (znaczku) widniała kwota należności do wypłaty uprawnionym pracownikom z tytułu znaczka (karty), a pracownik, który odebrał znaczek, kwitował na liście ich odbiór. Z powyższego wynika zatem, że płatnik składek miał możliwość prowadzenia ewidencji kwot należnych pracownikom z tytułu znaczków (kart), jednakże – wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 46 ust. 1 ustawy systemowej – tego nie czynił. Jednocześnie bez znaczenia dla oceny obowiązków płatnika składek w tym zakresie jest to, że płatnik składek dokonał błędnej oceny, że „znaczki lojalnościowe” nie podlegają oskładkowaniu.

W takiej właśnie sytuacji zasadne było dokonanie przez organ rentowy ustaleń w zakresie określenia wysokości podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w drodze uśrednionych obliczeń społeczne (por. m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 12 września 2012 r., sygn. II UK 45/12). W sytuacji bowiem, gdy spółka z powodu niedopełnienia ciążącego na niej obowiązku nie była w stanie przedstawić wykazów odzwierciedlających wartość świadczeń w postaci wydanych faktycznie poszczególnym pracownikom „znaczków lojalnościowych”, jedyną podstawą umożliwiającą organowi rentowemu wyliczenie należności składkowych z tego tytułu było tzw. hipotetyczne wyliczenie wartości tych świadczeń (por. m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 12 września 2012 r., sygn. II UK 45/12). W świetle powyższego słuszne było obliczenie przez organ rentowy przychodu uzyskanego przez zainteresowanych z tytułu przyznanych znaczków lojalnościowych w ten sposób, że organ rentowy ustalił 9 % (odpowiednik kwartalnej składki pracodawcy do (...)) z sumy wynagrodzenia pracownika za dane kwartały konkretnego roku, przyjmując do przeliczeń kurs Euro na ostatni dzień października danego roku.

W świetle bowiem Regulaminu belgijskiej organizacji Biura (...) ds. Organizacji i (...) ((...), dalej (...)), odwołująca obowiązana była uiszczać za zainteresowanych na rzecz (...) składkę w wysokości 9,12 % kwoty wynagrodzeń w Euro pracownika w minionym kwartale, a (...) przeznacza 9 % tego wynagrodzenia na znaczki lojalnościowe dla pracowników, którzy przepracowali w sektorze budownictwa w Belgii cztery kwartały (uwzględniano dwa ostatnie kwartały roku poprzedzającego przyznanie znaczków i dwa pierwsze kwartały roku, w którym przyznawano znaczki – tj. za okres od lipca roku poprzedniego do czerwca następnego roku), a znaczki te powinny zostać przekazane pracownikowi do końca października danego roku (vide: str. 2 Regulaminu Systemu znaczków Biura (...) ds. Organizacji i (...) w aktach organu rentowego). Biorąc zaś pod uwagę, że z dokumentacji płatnika składek nie wynika dokładnie w jakiej dacie pracownicy odebrali znaczki lojalnościowe (na liście znajdującej się w aktach organu rentowego (...) z lat 2009-2011 pracownicy płatnika składek potwierdzając odbiór znaczku lojalnościowego nie zamieszczali bowiem przy swoim podpisie daty odbioru), to w świetle treści Regulaminu (...) zasadne było przyjęcie przez organ rentowy jako daty uzyskania przez poszczególnych zainteresowanych (w tym P. A.) przychodu z tego tytułu dnia 31 października danego roku, czyli dnia, w którym zgodnie z Regulaminu (...) zainteresowanym powinien najpóźniej wydany zostać znaczek lojalnościowy. W konsekwencji zasadne i zgodne z art. 11a ust. 1 u.p.d.o.f. było przyjęcie przez organ rentowy średniego kursu euro ogłoszonego przez NBP z dnia 29 października 2010 r., tj. z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, czyli 3,9944 zł. Biorąc zaś pod uwagę, że z przepisu art. 232 zd. 1 k.p.c. wynika, że strony obowiązane są wskazywać dowody dla stwierdzenia faktów, z których wywodzą skutki prawne, zaś – jak wskazano powyżej - brak stosownej ewidencji obciąża płatnika składek, a nie organ rentowy, to odwołująca winna wykazać, że faktycznie wydane przez nią zainteresowanym „znaczki lojalnościowe” miały wartość inną od wykazanych przez ZUS (por. m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 12 września 2012 roku, sygn. II UK 45/12). Temu ciężarowi odwołująca spółka jednak w niniejszej sprawie nie sprostała, czego negatywne skutki procesowe obciążają wyłącznie spółkę, a nie organ rentowy.

W konsekwencji w ocenie Sądu Apelacyjnego powyższe obliczenia organu rentowego mogły być podstawą dokonania w zaskarżonej decyzji ustalenia wysokości przychodu osiągniętego przez zainteresowanego z tytułu znaczków lojalnościowych, stanowiącego podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, chorobowe i wypadkowe oraz ubezpieczenie zdrowotne zainteresowanego w okresach wskazanych w zaskarżonej decyzji.

Biorąc powyższe pod uwagę, za zasadny należało uznać podniesiony w apelacji zarzut naruszenia art. 18 ust. 1 i art. 20 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych z dnia 13 października 1998 r. (Dz. U. z 2013 r. poz.1442 tj.), art. 81 ust 1, 5 i 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008r., Nr 164 poz. 1027) i art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) należało uznać za zasadny.

Mając na uwadze powyższe rozważania, w ocenie Sądu Apelacyjny organ rentowy w zaskarżonej decyzji słusznie stwierdził, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe) oraz ubezpieczenie zdrowotne ubezpieczonego P. A. z tytułu zatrudnienia u płatnika składek (...) A. N. M. N. Sp. j. za okres wskazany w decyzji, stanowią kwoty szczegółowo wskazane w treści tej decyzji, uwzględniające przychód zainteresowanego z tytułu wydanych mu w tym okresie tzw. „znaczków lojalnościowych”.

W konsekwencji na podstawie art. 386 § 1 k.p.c. i powołanych wyżej przepisów prawa materialnego należało zmienić zaskarżony wyrok w punkcie 1 i oddalić odwołanie płatnika składek od zaskarżonej decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w P. z dnia 27 marca 2013 r. znak (...)- (...), , co uczynił Sąd Apelacyjny w punkcie 1 wydanego wyroku.

Z uwagi zaś na powyższą zmianę punktu 1 zaskarżonego wyroku, zmianie musiał ulec także punkt 2 zaskarżonego wyroku, albowiem ostatecznie to pozwany organ rentowy jest stroną wygrywającą spór. Biorąc pod uwagę powyższe, w oparciu o art. 98 § 1 i 3 k.p.c. w zw. z art. 108 § 1 k.p.c. w zw. z § 12 ust. 1 pkt 2 w zw. z § 11 ust. 2 w zw. z § 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2002 r., Nr 163 poz. 1349 ze zm.) punkt 2 zaskarżonego wyroku należało zmienić w ten sposób, że należało zasądzić od odwołującej spółki na rzecz pozwanego kwotę 60,00 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego, co też uczynił Sąd Apelacyjny w punkcie 2 wydanego wyroku. Zasądzona kwota stanowi zwrot kosztów postępowania za I instancję wygrywającemu spór pozwanemu organowi rentowemu od przegrywającego spór odwołującego.

Orzeczenie o kosztach zawarte w punkcie 3 wyroku znajduje swoje uzasadnienie w treści art. art. 98 § 1 i 3 k.p.c. w zw. z art. 108 § 1 k.p.c. w zw. z § 12 ust. 1 pkt 2 w zw. z § 11 ust. 2 w zw. z § 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2002 r., Nr 163 poz. 1349 ze zm.). Zasądzona kwota stanowi zwrot kosztów postępowania apelacyjnego wygrywającemu spór pozwanemu organowi rentowemu od przegrywającego spór odwołującego w wysokości 120,00 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego, tj. 75 % minimalnej stawki wynagrodzenia (60 zł) pełnomocnika w postępowaniu apelacyjnym przed sądem apelacyjnym, jednak nigdy nie mniej niż 120 zł.