Pełny tekst orzeczenia

WYROK

W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ

Dnia 9 marca 2022 r.

Sąd Apelacyjny w Krakowie – I Wydział Cywilny

w składzie:

po rozpoznaniu w dniu 24 lutego 2022 r. w Krakowie na rozprawie

sprawy z powództwa (...) sp. j. (...) w B.

przeciwko M. G.

przy interwencji ubocznej J. Ł. po stronie pozwanej

o zapłatę

na skutek apelacji strony powodowej

od wyroku Sądu Okręgowego w Nowym Sączu

z dnia 5 września 2017 r. sygn. akt I C 1491/15

1.  zmienia częściowo zaskarżony wyrok w ten sposób, że nadaje mu brzmienie:

„I. zasądza od pozwanej M. G. na rzecz strony powodowej (...)Sp. j. (...) z siedzibą w B. kwotę 66.216,95 zł (słownie złotych: sześćdziesiąt sześć tysięcy dwieście szesnaście 95/100) z ustawowymi odsetkami od dnia 05 grudnia 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r. i dalszymi odsetkami ustawowymi za opóźnienie od dnia 01 stycznia 2016 r. do dnia zapłaty;

II. w pozostałej części powództwo oddala;

III. zasądza od pozwanej M. G. na rzecz strony powodowej(...) Sp. j. (...) z siedzibą w B. kwotę 8.797,00 zł (słownie złotych: osiem tysięcy siedemset dziewięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów procesu.”;

2.  zasądza od pozwanej M. G. na rzecz strony powodowej (...) Sp. j. (...) z siedzibą w B. kwotę 14.722,00 zł (słownie złotych: czternaście tysięcy siedemset dwadzieścia dwa) tytułem kosztów postępowania odwoławczego.

SSA Rafał Dzyr SSA Andrzej Żelazowski SSA Izabella Dyka

Sygn. akt IACa 1446/21

UZASADNIENIE

wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie z dnia 09 marca 2022 r.

Strona powodowa(...) sp. j.(...) z siedzibą w B. pozwem wniesionym w dniu 19 listopada 2015 r. domagała się zasądzenia od pozwanej M. G. kwoty 84.841,21 zł wraz z odsetkami w wysokości ustawowej liczonymi od dnia wniesienia pozwu do dnia zapłaty oraz kosztami procesu, w tym kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Strona powodowa wskazała, że strony wiązała umowa zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z wykonywaniem umowy pozwana wystawiła i doręczyła powódce fakturę VAT za roboty remontowo-budowlane wykonane jako podwykonawca na zlecenie strony powodowej jako generalnego wykonawcy w budynku (...) w O. na kwotę 560.079,78 zł brutto. Zdaniem strony powodowej nie istniały podstawy do jej wystawienia, gdyż nie odzwierciedlała ona rzeczywistego zobowiązania strony powodowej wobec czego odesłała ją pozwanej w celu uniknięcia ryzyka uznania faktu przyjęcia przesyłki zawierającej fakturę za jej akceptację i odmówiła ujęcia jej w księgach rachunkowych,.

Pozwana skierowała sprawę na drogę postępowania sądowego. W dniu 8 lutego 2013 r. Sąd Okręgowy w N. (sygn. (...)) wydał nakaz zapłaty zobowiązujący stronę powodową do zapłaty na rzecz pozwanej kwoty 560.079,00 zł wraz z odsetkami ustawowymi od dnia 17 kwietnia 2009 r., który został zaopatrzony w dniu 28 marca 2013 r. w klauzulę wykonalności.

W oparciu o powyższy tytuł pozwana wszczęła postępowanie egzekucyjne. W toku egzekucji doszło do zajęcia rachunków bankowych strony powodowej. Zagrażało to płynności finansowej strony powodowej powódki i skutkowało ryzykiem konieczności ogłoszenia upadłości. Wobec powyższego strona powodowa zmuszona została do zawarcia ugody, na mocy której M. G. zatrzymała kwotę 400.000 zł (czterysta tysięcy), pokrywając z niej kwotę 32.796,91 zł sumy opłaty egzekucyjnej i innych kosztów egzekucyjnych; zaś w pozostałym zakresie (przenoszącym kwotę 400.000 zł) odstąpiła od roszczenia.

W efekcie kwota wskazana na fakturze VAT uległa zmniejszeniu z kwoty 560.079,78 zł do kwoty 367.203,09 zł, z czego 300.986,14 zł stanowiła kwota netto, zaś 66.216,95 zł kwota podatku VAT. Wobec powyższego strona powodowa byłaby uprawniona do odliczenia kwoty podatku VAT w wysokości 66.217 zł (sześćdziesiąt sześć tysięcy dwieście siedemnaście złotych).

W celu odliczenia podatku VAT powódka zwróciła się w dniu 22 kwietnia 2013 r. do pozwanej o doręczenie faktury VAT pierwotnej oraz faktury VAT korygującej, uwzględniającej postanowienia zawartej ugody. Pismem z dnia 29 kwietnia 2013 r. pozwana odmówiła wystawienia i doręczenia żądanych dokumentów księgowych. W dniu 7 maja 2013 r. (pismo omyłkowo datowane na dzień 22 kwietnia 2013 r.) ponownie wezwała pozwaną do wystawienia i doręczenia ww. dokumentów, w terminie do dnia 15 maja 2013 r. Pismo to pozostało bez odpowiedzi.

Strona powodowa wskazała nadto, że zgodnie z prawem podatkowym podstawą zapisów w księgach podatkowych (rachunkowych), są jedynie dowody księgowe spełniające wymogi określone przepisami prawa. Takim dowodem księgowym jest m.in. faktura VAT (§ 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów; art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości). Przyjmuje się przy tym, iż podstawą zapisu w księgach może być jedynie oryginał, a nie kserokopia dokumentu księgowego.

Ponadto, na gruncie ustawy o podatku VAT wymogiem niezbędnym do skorzystania z prawa odliczenia podatku (obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego) jest posiadanie dokumentu faktury VAT. Zgodnie z ustaloną wykładnią organów podatkowych i sądów administracyjnych prawo do odliczenia podatku VAT nie może być wykazywane za pomocą innych środków dowodowych|. Kopia faktury VAT nie jest źródłowym, formalnym i rzetelnym dowodem do dokonywania zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, nie może potwierdzać dokonania operacji gospodarczych oraz nie może stanowić podstawy do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na fakt, iż pozwana po podpisaniu ugody nie doręczyła powodowi pierwotnej faktury VAT, jak też nie wystawiła i nie doręczyła faktury korygującej, uwzględniającej treść zawartej ugody, powódka nie miała możliwości ujęcia faktury VAT w księgach podatkowych, a tym samym do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Strona powodowa wskazała, że na dochodzoną sumę pieniężną składa się kwota 66.217 zł (sześćdziesiąt sześć tysięcy dwieście siedemnaście) należności głównej oraz kwota skapitalizowanych odsetek za okres od dnia 16 maja 2013 r. do dnia 18 listopada 2015 r. w wysokości 18.624,63 zł (osiemnaście tysięcy sześćset dwadzieścia cztery złote 21/100).

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 05 września 2017 r., sygn. akt IC 1491/15 Sąd Okręgowy Nowy Sączu oddalił powództwo w całości. Sąd pierwszej instancji ustalił, że w dniu 7 listopada 2008 r. strony zawarły umowę, na podstawie której pozwana - jako podwykonawca wykonywała na rzecz strony powodowej - jako generalnego wykonawcy prace renowacyjne w budynku (...)w O.. Po ich zakończeniu strony prowadziły negocjacje odnośnie wysokości wynagrodzenia pozwanej, jednakże do porozumienia nie doszło i ostatecznie pozwana wystawiła w marcu 2009 r. fakturę VAT na kwotę 560.079,78 zł, którą przesłała stronie powodowej. Strona powodowa odmówiła jej przyjęcia, a w piśmie z 18 marca 2009 r. poinformowała pozwaną, iż nie dokona zapłaty, gdyż wysokość należnego pozwanej wynagrodzenia powinna być ustalona w oparciu o protokół odbioru robót, zgodnie z zatwierdzonym przez strony kosztorysem, zaś kwota wskazana w tej fakturze nie odpowiada rzeczywiście wykonanym pracom budowlanym. Pozwana jeszcze dwukrotnie wystawiała fakturę VAT, tj. w kwietniu i maju 2009 r., ale strona powodowa obie te faktury również zwróciła pozwanej.

Z dniem 31 grudnia 2012 r. pozwana zlikwidowała działalność gospodarczą, dokonując zgłoszenia we właściwym urzędzie skarbowym zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W dniu 31 grudnia 2012 r. pozwana wystąpiła nadto z pozwem przeciwko powodowej spółce o zapłatę kwoty 560.079,78 zł. Nakazem zapłaty z dnia 18 lutego 2013 r., wydanym w postępowaniu upominawczym, w sprawie sygn. akt (...), Sąd Okręgowy w N. uwzględnił powództwo. Wobec braku wniesienia sprzeciwu nakaz ten uprawomocnił się i po zaopatrzeniu go w klauzulę wykonalności pozwana wszczęła postępowanie egzekucyjne. W dniu 9 kwietnia 2013 r., w toku postępowania egzekucyjnego, strony zawarły ugodę, w której po złożeniu przez stronę powodową oświadczenia, iż neguje wysokość długu stwierdzonego tytułem wykonawczym, pozwana zwolniła stronę powodową z tego długu w zakresie ponad kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą 400.000,00 zł a kwotą opłaty egzekucyjnej i innych kosztów egzekucyjnych. Ponadto pozwana zobowiązała się do wycofania wniosku egzekucyjnego oraz złożenia oświadczenia o sposobie zaliczenia kwoty 400.000,00 zł, wyegzekwowanej przez komornika sądowego, a nie objętej powyższym zwolnieniem. Ponadto strony postanowiły, że ugoda wyczerpuje wszelkie roszczenia, powstałe lub mogące powstać w przyszłości ze zdarzeń, które miały miejsce do dnia jej zawarcia. Strona powodowa oświadczyła, iż akceptuje wyegzekwowanie kwoty 400.000,00 zł na poczet kosztów egzekucji oraz na poczet należności stwierdzonej tytułem wykonawczym i w tym zakresie uznała tą kwotę za bezsporną między stronami.

Wobec stosownego wniosku pozwanej, postanowieniem z dnia 12 kwietnia 2013 r., komornik sądowy umorzył postępowanie egzekucyjne i ustalił koszty postępowania egzekucyjnego, wskazując że zostały zapłacone przez dłużnika.

Pismem z dnia 22 kwietnia 2013 r. strona powodowa zwróciła się do pozwanej o przesłanie oryginału - o ile ten znajduje się w jej posiadaniu - lub duplikatu faktury, na podstawie której dochodziła swoich roszczeń w sprawie (...). W odpowiedzi pozwana wskazała, że wszelkie sprawy związane z ugodą z dnia 9 kwietnia 2013 r. prowadzone są przez jej pełnomocnika J. Ł., a poza tym zakończyła prowadzenie działalności gospodarczej. W kolejnym piśmie strona powodowa ponowiła wniosek, wskazując, że brak doręczenia żądanej faktury narażą ją na szkodę, a z uwagi na charakter czynności polegającej na przesłaniu faktury, może być ona wykonana przez pozwaną osobiście. Dodatkowo poinformowała pozwaną, że zakończenie działalności gospodarczej nie zwalnia podatnika z obowiązku doręczenia faktury VAT.

W tak ustalonym stanie faktycznym Sąd Okręgowy zważył, że powództwo podlegało oddaleniu, ponieważ pozwana nie miała obowiązku wystawienia faktury po zawarciu z powodową spółką ugody, natomiast po zakończeniu robót budowlanych pozwana przesłała powódce fakturę, ale ta odmówiła jej przyjęcia. Nadto faktura VAT nadal znajduje się w aktach sprawy (...) i powodowa spółka, jako strona tamtego procesu, miała do niej dostęp, a zatem mogła nią zadysponować w celu dokonania stosownego odliczenia podatkowego. Po wydaniu nakazu zapłaty albo wyroku powód nie ma obowiązku wystawiania pozwanemu faktury VAT na kwotę objętą orzeczeniem, natomiast zasądzona orzeczeniem sądowym kwota może być zaksięgowana przez zobowiązanego stosownie do unormowań prawa podatkowego, a skoro przeciwko powodowej spółce został wydany prawomocny nakaz zapłaty, to mogła zasądzoną kwotę rozliczyć jako koszt prowadzonej działalności. Z zawartej przez strony ugody nie wynika, by pozwana zobowiązała się wystawić fakturę VAT, tym bardziej, że już wtedy od ponad roku nie była podatnikiem tego podatku.

Strona powodowa w apelacji zaskarżyła wyrok Sądu Okręgowego w Nowym Sączu z dnia 5 września 2017 r. w części oddalającej powództwo co do kwoty 66.217 zł wraz z odsetkami ustawowymi od tej kwoty liczonym od dnia 19 listopada 2015 r. do dnia zapłaty oraz rozstrzygnięcia o kosztach procesu.

Strona powodowa zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi:

1)  zaniechanie ustalenia jaki numer miała pierwsza faktura, którą Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął za zwróconą pozwanej przez powódkę (to jest numeru (...)) oraz, że powódka zwróciła pozwanej również oryginał faktury VAT numer (...), co znajduje potwierdzenie w treści pisma z dnia 29 kwietnia 2019 r., w załączeniu do którego faktura (...) została zwrócona i w materiale dowodowym zgormadzonym w sprawie (...), który na karcie k. 183 obejmuje oryginalną „kopię” (egzemplarz zatrzymywany przez wystawcę) oraz na karcie 207 sporządzony w dniu 21 grudnia 2012 r. przez radcę prawnego K. d. V. (1) odpis tzw. oryginału faktury, co potwierdza, że w dacie 21 grudnia 2012 r. M. G. dysponowała oryginałem tejże faktury, a nadto w ogóle nie odwołuje się do faktury (...), a także zeznaniach świadka B. F. (1), w oparciu o które Sąd pierwszej instancji skonstatował, iż „ świadek przyznał, że faktury przesyłane przez pozwana były odsyłane”.

2)  przyjęcie, że (bliżej niesprecyzowana przez Sąd pierwszej instancji co do numeru oraz egzemplarza):

a)  „faktura nadal znajduje się w aktach sprawy(...), a powódka jako strona tej sprawy ma do niej nieskrępowany dostęp”, w sytuacji, gdy pozwany w sprawie nie ma prawa pozyskiwania oryginałów dokumentów, których sam nie złożył do akt sprawy cywilnej (por. § 100 Regulaminu urzędowania sądów powszechnych),

b)  „faktura ta stanowiła podstawę wydania nakazu zapłaty ”, choć w pozwie w sprawie(...) M. G. nie wskazała, która z dwóch powołanych faktur ((...) albo (...)) stanowi podstawę dochodzonego roszczenia, a która podlega korekcie do zera złotych, jako wystawiona bezpodstawnie (w obrocie nie mogą pozostawać dwie różne co do numeru faktury dotyczącego tego samego zakresu zdarzenia cywilnoprawnego);

3)  bezpodstawne przyjęcie, iż system prawny nie obejmuje normy nakazującej stronie czynności podlegającej opodatkowaniu (wystawienie oraz) zapewnienie otrzymania przez nabywcę faktury VAT, w szczególności nakazującej udostępnienie po zawarciu ugody (usuwającej spór dotyczący istnienia zobowiązania) jednej z dwóch uprzednio wystawionych faktur VAT, w sytuacji, w której faktury były odsyłane jako wyraz braku akceptacji należności objętej ich treścią, a dokumentowały treść tej samej transakcji (należności).

4)  nietrafną ocenę, że strona powodowa nie poniosła szkody wskutek zaniechania przez pozwaną uczynienia zadość obowiązkom udostępniania (po zawarciu ugody) stronie powodowej faktury VAT wystawionej dla udokumentowania transakcji objętej treścią faktur VAT (...), (...) i (...).

Biorąc powyższe pod rozwagę strona powodowa wniosła o zmianę zaskarżonego wyroku i zasądzenie od pozwanej na rzecz powoda kwoty 66.217,00 zł wraz z odsetkami ustawowymi od tej kwoty liczonym od dnia 19 listopada 2015 r. do dnia zapłaty oraz o zasądzenie od pozwanej na rzecz powoda kosztów procesu za obie instancje według norm przepisanych.

Wyrokiem z dnia 17 października 2018 r., sygn. akt(...), Sąd Apelacyjny w K.oddalił apelację strony powodowej od wyroku Sądu Okręgowego w Nowym Sączu z dnia 05 września 2017 r., sygn. akt IC 1491/15. Sąd Apelacyjny uznał zarzuty skierowane przeciwko podstawie faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia Sądu Okręgowego za bezzasadne. Uzupełniając podstawę faktyczną rozstrzygnięcia ustalił, że pierwsza faktura zwrócona pozwanej przez powódkę miała numer (...) i była tą fakturą VAT, na podstawie której pozwana dochodziła zapłaty od powodowej spółki w sprawie(...). Stwierdził, że prawnie irrelewantne jest to, czy pozwana przesyłała powódce kolejne faktury (o numerach (...) i (...)), gdyż istota sprawy, zakreślona okolicznościami faktycznymi wskazanymi w uzasadnieniu pozwu, sprowadzała się do tego, czy pozwana była zobowiązania, po zawarciu z powodową spółką ugody, do przesłania jej tej faktury, na podstawie której dochodziła swoich roszczeń w sprawie (...). W ocenie Sądu Apelacyjnego odpowiedzialność kontraktowa pozwanej jest wyłączona, gdyż w zawartej ugodzie strona powodowa nie zobowiązała pozwanej do przesłania jej faktury nr (...). Nie ma również podstaw do przypisania pozwanej odpowiedzialności deliktowej, gdyż jej zachowaniu, polegającemu na zaniechaniu uczynienia zadość żądaniu powódki ponownego przesłania faktury VAT, którą wcześniej zwróciła pozwanej, nie można przypisać cech bezprawności. Po zaprzestaniu przez pozwaną prowadzenia działalności gospodarczej nie miała ona obowiązku przesłania powódce faktury korygującej w związku z zawarciem ugody, jak również faktury nr (...).

W skardze kasacyjnej strona powodowa, zaskarżając wyrok Sądu drugiej instancji w całości, wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając: 1) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 316 § 1 k.p.c. w zw. z art. 391 § 1 k.p.c. w zw. z art. 382 k.p.c. i art. 378 § 1 k.p.c., a także art. 328 § 2 k.p.c. w zw. z art. 391 § 1 k.p.c.; 2) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 415 k.c. w zw. z § 5 ust. 1 pkt 3, 5, 6, 8 i 12, § 19 ust. 1 i 2 oraz § 21 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 212, poz. 1337: dalej: „rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r.”) oraz art. 86 ust. 1 i 2 lit a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (jedn. teskt: Dz.U. z 2021 r., poz. 685; dalej: „ustawa o podatku VAT”), a także § 408 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 23 grudnia 2015 r. - Regulamin urzędowania sądów powszechnych (Dz.U. poz. 2315; dalej: „Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 23 grudnia 2015 r.”). Ponadto z ostrożności zarzuciła naruszenie § 16 ust. 1 i 3 w zw. z § 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. oraz § 100 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 23 grudnia 2015 r.

Sąd Najwyższy rozpoznając skargę kasacyjną (w sprawie sygn. akt (...) zważył, co następuje:

Sąd Apelacyjny, w kontekście żądania pozwu i przytoczonych na jego uzasadnienie okoliczności faktycznych zawartych również w dalszych pismach procesowych powodowej spółki, dokonał wystarczających i miarodajnych ustaleń faktycznych dla rozstrzygnięcia o zasadzie odpowiedzialności. Strona powodowa wywodziła roszczenie odszkodowawcze z zaniechania przesłania jej przez pozwaną, po zawarciu ugody, faktury VAT, na podstawie której pozwana opierała żądanie pozwu w sprawie zakończonej prawomocnym nakazem zapłaty ((...)), względnie jej duplikatu, tudzież faktury korygującej. Faktura VAT, na której pozwana opierała żądanie pozwu w sprawie (...) miała nr (...). W tej sytuacji Sąd drugiej instancji trafnie uznał, że nie mają znaczenia w sprawie okoliczności faktyczne związane z wystawieniem przez pozwaną kolejnych faktur, tj. w kwietniu i maju 2009 r. (dotyczących należności za te same roboty budowlane, które zostały objęte fakturą nr (...) i opiewających na tę samą kwotę). Wszak strona powodowa nie domagała się ponownego przesłania jej przez pozwaną tychże faktur i nie wykazywała w tej materii interesu prawnego ze względu na przepisy prawa podatkowego. Należy bowiem odróżnić płaszczyznę faktyczną, na której strona powodowa opiera roszczenie odszkodowawcze, związane z fakturą nr (...) r. i zawartą przez strony ugodą w dniu 9 kwietniu 2013 r., od płaszczyzny odnoszącej się do ewentualnych skutków dla pozwanej, z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego, wynikających z wystawienia kolejnych faktur na te same usługi budowlane. Oczywistym jest, że ponowne wystawienie tego rodzaju faktur nie pozostaje w związku przyczynowym ze szkodą strony pozwanej, skoro to faktura nr (...) stanowiła podstawę zasądzenia należności za wykonane przez pozwaną prace budowlane, a następnie zasądzona na tej podstawie prawomocnie należność była przedmiotem ugody i wobec tego jedynie faktura nr (...) mogła stanowić dla powodowej spółki podstawę do ewentualnych rozliczeń kwoty podatku VAT z właściwym urzędem skarbowym, w postaci stosownego odliczenia podatkowego, w związku z zapłatą na rzecz pozwanej w ramach postępowania egzekucyjnego kwoty określonej w ugodzie. Niezależnie od tego, czy pozwana miała podstawy prawne do wystawienia kolejnych faktur, względnie czy je anulowała, stosownie do przepisów prawa podatkowego, strona powodowa i tak nie mogłaby dokonać na ich podstawie stosownych odliczeń podatku VAT, skoro to nie one były podstawą zasądzenia należności w sprawie (...) i nie dotyczyły one należności objętej ugodą.

Sąd Najwyższy wskazał, że dokonując oceny prawnej dochodzonego przez powódkę roszczenia, które wprawdzie ma charakter cywilny, aczkolwiek pozostaje w związku z uprawnieniami wynikającymi z prawa podatkowego, Sądy obu instancji pominęły ten istotny w tej sprawie aspekt prawny i nie przeprowadziły analizy uwzględniającej regulację podatkową, w tym w odniesieniu do obowiązków pozwanej jako wystawcy faktury VAT.

W orzecznictwie wypowiedziano pogląd, że brak wystawienia faktury VAT przez podmiot obowiązany do jej wystawienia jest czynem niedozwolonym (art. 415 k.c.), jeżeli jego kontrahent - podatnik podatku VAT poniósł szkodę, wynikającą z niemożliwości skorzystania z należnego odliczenia podatku (zob. wyroki Sądu Najwyższego z dnia 25 lutego 2010 r., I CSK 394/09, niepubl. i z dnia 4 października 2012 r., I CSK 126/12, niepubl.).

Pozwana z tytułu wykonania usług budowlanych opodatkowanych podatkiem VAT wystawiła stosowną fakturę VAT nr (...) i przesłała ją powodowej spółce, ale ta ją zwróciła informując pozwaną, że odmawia zapłaty, bowiem nie odzwierciedla stanu rzeczywistego. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku VAT, w brzmieniu obowiązującym w chwili wystawienia przez pozwaną tej faktury, w związku z wykonaniem przez pozwaną usługi budowlanej na rzecz powódki, powstał po stronie pozwanej obowiązek podatkowy. Następnie pozwana uzyskała przeciwko powodowej spółce tytuł wykonawczy na kwotę objętą tą fakturą z odsetkami oraz kosztami postępowania i skierowała go do egzekucji. Po dokonaniu przez sądowy organ egzekucyjny zajęć rachunków bankowych powodowej spółki, strony zawarły ugodę określając ostatecznie kwotę należności, którą komornik sądowy przekaże pozwanej, po czym, na wniosek pozwanej, jako wierzycielki, zostało umorzone postępowanie egzekucyjne. Po wyegzekwowaniu kwoty objętej ugodą strona powodowa zwróciła się do pozwanej o przesłanie jej faktury, na podstawie której została zasądzona należność w sprawie (...), a w przypadku jej braku o wystawienie i przesłanie duplikatu, a w kolejnym piśmie również faktury korygującej ze względu na zawartą ugodę.

W związku z powyższym istota sprawy sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy pozwana była obowiązana ponownie przesłać stronie powodowej fakturę VAT nr (...), po wykonaniu ugody. Strona powodowa odsyłając pozwanej fakturę nr (...) nie postąpiła prawidłowo, gdyż nawet jeśli nie akceptowała wskazanej w niej wysokości wynagrodzenia za wykonane prace budowlane, to zważywszy, że objęta tą fakturą usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT), powinna była ją zachować, co wynikało z art. 112 ustawy o podatku VAT, natomiast o przyczynach odmowy zapłaty mogła poinformować pozwaną w stosownym piśmie, tak jak zresztą to uczyniła. Strona powodowa jako podatnik podatku VAT (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT) obowiązana była do przechowywania dokumentacji podatkowej, w tym otrzymanych faktur (art. 112 ustawy o podatku VAT; zob. też § 21 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., a także § 21 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, Dz.U. Nr 68, poz. 360; dalej; „rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r.; od 1 stycznia 2014 r. powyższą problematykę reguluje art. 112a ustawy o podatku VAT).

Tego rodzaju obowiązek, tj. przechowanie dokumentacji podatkowej, w tym wystawionych faktur, spoczywał także na pozwanej i to również po formalnym zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej, w ramach której była podatnikiem podatku VAT. Stosownie do powołanego art. 112 ustawy o podatku VAT, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczenia podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury związane z tym rozliczeniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, czyli w tej sprawie do dnia 31 grudnia 2014 r. Jak stanowi art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (jedn. tekst : Dz.U. z 2021 r., poz. 1540), dotyczy to również stanu prawnego obowiązującego przed 31 grudnia 2014 r.), zobowiązania podatkowe przedawniają się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W efekcie pozwana powinna była przechowywać także fakturę odesłaną jej przez stronę powodową, do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Z uwagi na to, że strona powodowa żądanie przesłania faktury skierowała do pozwanej w kwietniu 2013 r., dla oceny zachowania pozwanej miarodajny jest stan prawny z tego okresu - dotyczy to ustawy o podatku VAT i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r.

W świetle przepisów prawa podatkowego obowiązek pozwanej ponownego przesłania powodowej spółce faktury VAT nr (...) nie wygasł po tym, jak w kwietniu 2009 r. zwróciła ją pozwanej. Interes prawno-podatkowy powodowej spółki w otrzymaniu tej faktury, wynikający z ustawowej możliwości dokonania stosownego odliczenia podatkowego (art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT), zaktualizował się, gdy na skutek postępowania egzekucyjnego i zawartej ugody na rzecz pozwanej z rachunków bankowych powódki zostały przekazane środki pieniężne na pokrycie należności za wykonane roboty budowlane, zaś w ramach tej kwoty mieściła się też kwota podatku VAT, gdyż jak wspomniano wyżej wykonana przez pozwaną na rzecz powódki (również podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT) usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z ustaleń faktycznych, a przede wszystkim z twierdzeń pozwanej nie wynika, by nie dysponowała zwróconą jej przez powódkę fakturą nr (...). Pozwana mogła żądać od powódki pokrycia kosztów związanych z przechowywaniem i ponownym przesłaniem jej tej faktury. Natomiast nie było podstaw prawnych do odmowy przesłania ponownie powódce tej faktury, skoro żądanie to powódka skierowała do pozwanej w czasie, kiedy nie upłynął jeszcze termin obowiązku przechowywania dokumentacji podatkowej (31 grudnia 2014 r.), a zatem powinna była do tego momentu przechowywać zwróconą jej fakturę jako element tej dokumentacji.

W sytuacji, gdy po przekazaniu pozwanej w postępowaniu egzekucyjnym części zasądzonej należności w sprawie (...), w wysokości określonej w ugodzie z dnia 9 kwietnia 2013 r., powódka nabyła uprawnienie do odliczenia podatku VAT, w zakresie w jakim mieścił się w tej kwocie, zaniechanie pozwanej przesłania powódce żądanej faktury VAT, było zachowaniem bezprawnym w rozumieniu art. 415 k.c.

Sąd Apelacyjny za Sądem Okręgowym błędnie przyjął, że strona powodowa mogła dokonać odliczenia podatkowego przedstawiając w urzędzie skarbowym fakturę VAT (...), która przecież znajduje się w aktach sprawy (...). Po pierwsze, faktura ta została dołączona w tamtej sprawie przez pozwaną, a zatem wydania tego dokumentu mogła się domagać tylko pozwana (por. miarodajny w tej sprawie stan prawny do momentu upływu terminu przechowywania przez pozwaną dokumentacji podatkowej, tj. § 90 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 23 lutego 2007 r. - Regulamin urzędowania sądów, jedn. tekst: Dz.U. z 2014, poz. 259, a nie § 100 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 23 grudnia 2015 r., jakkolwiek brzmienie obu przepisów jest zbieżne). Strona powodowa mogłaby się domagać co najwyżej wydania poświadczonego za zgodność odpisu (art. 525 k.p.c.). Po drugie, w aktach sprawy (...) znajduje się kopia faktury nr (...), a nie jej oryginał (k. 183 tamtych akt). Zgodnie z § 19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca, czyli wystawca faktury (por. też obowiązujący do 31 grudnia 2013 r. § 19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r.). W konsekwencji strona powodowa jako nabywca mogła dokonać odliczenia podatkowego tylko na podstawie przeznaczonego dla niej oryginału faktury VAT, a nie kopii.

Zważywszy, że do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego pozwanej, organ podatkowy był uprawniony do weryfikacji prawidłowości wyliczenia podatku VAT uiszczonego przez pozwaną, z czym wiązał się obowiązek ustawowy przechowywania do tego momentu dokumentacji podatkowej, fakt zakończenia działalności gospodarczej i jej wyrejestrowania w 2012 r., nie stanowił przeszkody do wystawienia przez pozwaną duplikatu faktury nr (...) w wypadku, gdyby zwrócony jej przez powódkę w kwietniu 2009 r. oryginał zaginął albo uległ zniszczeniu, aczkolwiek, jak już była o tym mowa, pozwana nie twierdziła, że zwrócony jej przez powódkę oryginał tej faktury zaginął albo uległ zniszczeniu. Status podatnika VAT pozwana utraciła więc dopiero w momencie przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego z wykonania na rzecz powódki usługi budowlanej objętej fakturą nr (...). Duplikat faktury nie jest nową fakturą, jest powtórzeniem treści wystawionej wcześniej faktury, która zaginęła albo uległa zniszczeniu. Stosownie do § 20 ust. 1 pkt 1 lit a) i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r., w przypadku gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie podatnik wystawia ponownie fakturę na wniosek nabywcy - zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika, z zaznaczeniem na takiej fakturze wyrazu „DUPLIKAT”.

Podobnie rzecz przedstawia się z fakturą korygującą, która nie jest nową fakturą i do momentu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku VAT podatnik, który nie jest już zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, może ją wystawić. Faktura korygująca bazuje na wystawionej wcześniej fakturze i objętej nią czynności podlegającej opodatkowaniu. Stosownie do § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku VAT, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę (od 1 stycznia 2014 r. problematykę tę reguluje art. 106j ustawy o podatku VAT). Rabat stanowi obniżkę ceny (tzw. upust). W rozpoznawanej sprawie strony zawarły ugodę, w której zgodnie określiły wysokość świadczenia należnego pozwanej z tytułu wykonanych przez nią na rzecz powódki robót budowlanych w czasie, gdy była zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Zarówno rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., jak i z 28 marca 2011 r. rozróżniają pojęcia „podatnika podatku od towarów i usług” oraz „zarejestrowanego podatnika” w rozumieniu art. 96, art. 97 i art. 157 ustawy o podatku VAT (por. § 2 pkt 2 i 3 obu rozporządzeń). Słuchany w charakterze świadka B. F. (1) pracownik księgowości strony powodowej zeznał, że dysponując fakturą, na podstawie której pozwana dochodziła należności w sprawie (...) oraz ugodą możliwe było odliczenie podatkowe i faktura korygująca nie była potrzebna (k. 755).

Ze względu na przyjętą koncepcję rozstrzygnięcia, dyskwalifikującą zasadę odpowiedzialności pozwanej, Sądy meriti zasadniczo nie koncentrowały się na badaniu szkody i jej wysokości, ale mimochodem i ogólnie stwierdziły, że i tak strona powodowa mogła zaliczyć, przekazaną pozwanej kwotę, w ramach ugody zawartej w postępowaniu egzekucyjnym, do kosztów prowadzenia działalności gospodarczej. Sąd Apelacyjny podzielając stanowisko Sądu Okręgowego w tej materii nie przeprowadził jednak analizy faktycznej i prawnej co do tego, czy taki sposób rozliczenia podatkowego byłby per saldo taki sam, jak w przypadku odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ustawy o podatku VAT. Przeczy temu jednak już stanowisko interwenienta ubocznego, który zwrócił uwagę, że strona powodowa nie mogąc odliczyć podatku VAT z uwagi na brak faktury, miała prawo zaliczyć go do kosztów uzyskania przychodów, a w dalszej kolejności do obniżenia deklarowanej podstawy opodatkowania i tym samym przeznaczenia niższych środków na pokrycie podatku dochodowego, przy czym wówczas faktyczna szkoda byłaby niższa niż objęta pozwem (k. 857-858).

Brak podjęcia przez powódkę działań umożliwiających jej skorzystanie z innej, choć mniej korzystnej formy odliczenia podatkowego, mógłby mieć wpływ na wysokość poniesionej szkody, zważywszy na to, że obowiązkiem poszkodowanego jest dążenie do ograniczenia rozmiarów szkody (zob. uzasadnienia uchwały składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 17 maja 2007 r., III CZP 150/06, OSNC 2007, nr 10, poz. 144 oraz uchwał Sądu Najwyższego z dnia 15 listopada 2001 r., III CZP 69/01, OSNC 2002, nr 6, poz. 74 i z dnia 11 września 2020 r., III CZP 90/19).

Ponadto Sąd Apelacyjny nie określił, w jakiej wysokości podatek VAT stanowił składnik kwoty objętej ugodą z dnia 9 kwietnia 2013 r., tym bardziej, że pomimo nałożonego na pozwaną w tej ugodzie zobowiązania nie złożyła oświadczenia o sposobie zaliczenia kwoty wyegzekwowanej przez Komornika Sądowego, w szczególności, czy składnikiem tej kwoty były również odsetki od należności głównej, co rzecz jasna, nie pozostawałoby bez wpływu na wysokość podatku VAT.

Powyższe uchybienia w kwestii oceny przesłanki wystąpienia szkody i jej wysokości czynią również zasadnym zarzut naruszenia art. 328 § 2 k.p.c. w zw. z art. 391 § 1 k.p.c., gdyż w tej części uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie poddaje się kontroli kasacyjnej.

Mając na względzie powyższe Sąd Najwyższy orzekł na podstawie art. 398 ¹⁵ § 1 k.p.c., a o kosztach postępowania kasacyjnego zgodnie z art. 108 § 2 k.p.c. w zw. z art. 398 ²¹ k.p.c. i art. 391 § 1 k.p.c.

Sąd Apelacyjny zważył co następuje:

Apelacja zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że Sąd Apelacyjny stosownie do art. 398 ²⁰ k.p.c. związany jest wykładnią prawa dokonaną przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 09 września 2021 r., sygn. akt(...). Sąd Najwyższy wskazał nadto że Sąd Apelacyjny (na podstawie ustaleń dokonanych przez Sad Okręgowy i rozszerzając je o własne dodatkowe ustalenia), w kontekście żądania pozwu i przytoczonych na jego uzasadnienie okoliczności faktycznych zawartych również w dalszych pismach procesowych powodowej spółki, dokonał wystarczających i miarodajnych ustaleń faktycznych dla rozstrzygnięcia o zasadzie odpowiedzialności. Ustalenia powyższe przywołane szczegółowo zostały we wstępnej części uzasadnienia, wobec czego nie potrzeby ponownego ich przytaczania.

Strona powodowa wywodziła roszczenie odszkodowawcze z zaniechania przesłania jej ponownie przez pozwaną, po zawarciu przez strony ugody, faktury VAT, na podstawie której pozwana opierała żądanie pozwu w sprawie zakończonej prawomocnym nakazem zapłaty ((...)), względnie jej duplikatu, lub faktury korygującej. Faktura VAT, na której pozwana opierała żądanie pozwu w sprawie (...) miała nr (...). Jak wskazał Sąd Najwyższy bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy pozostają okoliczności faktyczne związane z wystawieniem przez pozwaną kolejnych faktur, tj. w kwietniu i maju 2009 r. (dotyczących należności za te same roboty budowlane, które zostały objęte fakturą nr (...) i opiewających na tę samą kwotę). Ponowne wystawienie tego rodzaju faktur nie pozostaje w związku przyczynowym ze szkodą strony pozwanej, skoro to faktura nr (...) stanowiła podstawę zasądzenia należności za wykonane przez pozwaną prace budowlane, a następnie zasądzona na tej podstawie prawomocnie należność była przedmiotem ugody i wobec tego jedynie faktura nr (...) mogła stanowić dla powodowej spółki podstawę do ewentualnych rozliczeń kwoty podatku VAT z właściwym urzędem skarbowym, w postaci stosownego odliczenia podatkowego, w związku z zapłatą na rzecz pozwanej w ramach postępowania egzekucyjnego kwoty określonej w ugodzie.

Strona powodowa nie postąpiła prawidłowo odsyłając pozwanej fakturę nr (...), gdyż nawet jeśli nie akceptowała wskazanej w niej wysokości wynagrodzenia za wykonane prace budowlane, to zważywszy, że objęta tą fakturą usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT), powinna była ją zachować, co wynikało z art. 112 ustawy o podatku VAT, natomiast o przyczynach odmowy zapłaty mogła poinformować pozwaną w stosownym piśmie, tak jak zresztą to uczyniła. Strona powodowa jako podatnik podatku VAT (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT) obowiązana była do przechowywania dokumentacji podatkowej, w tym otrzymanych faktur (art. 112 ustawy o podatku VAT; też § 21 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., a także § 21 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, Dz.U. Nr 68, poz. 360; dalej; „rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r.; od 1 stycznia 2014 r. powyższą problematykę reguluje art. 112a ustawy o podatku VAT). Tego rodzaju obowiązek, tj. przechowanie dokumentacji podatkowej, w tym wystawionych faktur, spoczywał także na pozwanej i to również po formalnym zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej, w ramach której była podatnikiem podatku VAT. Stosownie do powołanego art. 112 ustawy o podatku VAT, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczenia podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury związane z tym rozliczeniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, czyli w tej sprawie do dnia 31 grudnia 2014 r. Jak stanowi art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (jedn. tekst : Dz.U. z 2021 r., poz. 1540; dotyczy to również stanu prawnego obowiązującego przed 31 grudnia 2014 r.), zobowiązania podatkowe przedawniają się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W efekcie pozwana powinna była przechowywać także fakturę odesłaną jej przez stronę powodową, do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z uwagi na to, że strona powodowa żądanie przesłania faktury skierowała do pozwanej w kwietniu 2013 r., dla oceny zachowania pozwanej miarodajny jest stan prawny z tego okresu - dotyczy to ustawy o podatku VAT i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r.

W świetle przepisów prawa podatkowego obowiązek pozwanej ponownego przesłania powodowej spółce faktury VAT nr (...) nie wygasł po tym, jak w kwietniu 2009 r. zwróciła ją pozwanej. Interes prawno-podatkowy powodowej spółki w otrzymaniu tej faktury, wynikający z ustawowej możliwości dokonania stosownego odliczenia podatkowego (art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT), zaktualizował się, gdy na skutek postępowania egzekucyjnego i zawartej ugody na rzecz pozwanej z rachunków bankowych powódki zostały przekazane środki pieniężne na pokrycie należności za wykonane roboty budowlane, zaś w ramach tej kwoty mieściła się też kwota podatku VAT, gdyż jak wyżej wykonana przez pozwaną na rzecz powódki (również podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT) usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie było zatem podstaw prawnych do odmowy przesłania ponownie powódce tej faktury, skoro żądanie to powódka skierowała do pozwanej w czasie, kiedy nie upłynął jeszcze termin obowiązku przechowywania dokumentacji podatkowej (31 grudnia 2014 r.), a zatem powinna była do tego momentu przechowywać zwróconą jej fakturę jako element tej dokumentacji.

W sytuacji, gdy po przekazaniu pozwanej w postępowaniu egzekucyjnym części zasądzonej należności w sprawie (...), w wysokości określonej w ugodzie z dnia 9 kwietnia 2013 r., powódka nabyła uprawnienie do odliczenia podatku VAT, w zakresie w jakim mieścił się w tej kwocie, zaniechanie pozwanej przesłania powódce żądanej faktury VAT, było zachowaniem bezprawnym w rozumieniu art. 415 k.c. W orzecznictwie wypowiedziano pogląd, że brak wystawienia faktury VAT przez podmiot obowiązany do jej wystawienia jest czynem niedozwolonym (art. 415 k.c.), jeżeli jego kontrahent - podatnik podatku VAT poniósł szkodę, wynikającą z niemożliwości skorzystania z należnego odliczenia podatku (zob. wyroki Sądu Najwyższego z dnia 25 lutego 2010 r., I CSK 394/09, niepubl. i z dnia 4 października 2012 r., I CSK 126/12, niepubl.).

Jak wskazał Sąd Najwyższy zasługiwał także na uwzględnienie zarzut apelacji odnoszący się do możliwości dokonania przez stronę powodową odliczenia podatkowego poprzez przedstawienie w urzędzie skarbowym fakturę VAT (...), która znajduje się w aktach sprawy (...). Po pierwsze, faktura ta została dołączona w tamtej sprawie przez pozwaną, a zatem wydania tego dokumentu mogła się domagać tylko pozwana (por. miarodajny w tej sprawie stan prawny do momentu upływu terminu przechowywania przez pozwaną dokumentacji podatkowej, tj. § 90 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 23 lutego 2007 r. - Regulamin urzędowania sądów, jedn. tekst: Dz.U. z 2014, poz. 259, a nie § 100 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 23 grudnia 2015 r. Strona powodowa mogłaby się domagać co najwyżej wydania poświadczonego za zgodność odpisu. Po drugie, w aktach sprawy (...) znajduje się kopia faktury nr (...), a nie jej oryginał (k. 183 tamtych akt). Zgodnie z § 19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca, czyli wystawca faktury (por. też obowiązujący do 31 grudnia 2013 r. § 19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r.). W konsekwencji strona powodowa jako nabywca mogła dokonać odliczenia podatkowego tylko na podstawie przeznaczonego dla niej oryginału faktury VAT, a nie kopii.

Zważywszy, że do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego pozwanej, organ podatkowy był uprawniony do weryfikacji prawidłowości wyliczenia podatku VAT uiszczonego przez pozwaną, z czym wiązał się obowiązek ustawowy przechowywania do tego momentu dokumentacji podatkowej, fakt zakończenia działalności gospodarczej i jej wyrejestrowania w 2012 r., nie stanowił przeszkody do wystawienia przez pozwaną duplikatu faktury nr (...) w wypadku, gdyby zwrócony jej przez powódkę w kwietniu 2009 r. oryginał zaginął albo uległ zniszczeniu Status podatnika VAT pozwana utraciła więc dopiero w momencie przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego z wykonania na rzecz powódki usługi budowlanej objętej fakturą nr (...). Duplikat faktury nie jest nową fakturą, jest powtórzeniem treści wystawionej wcześniej faktury, która zaginęła albo uległa zniszczeniu. Stosownie do § 20 ust. 1 pkt 1 lit a) i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r., w przypadku gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie podatnik wystawia ponownie fakturę na wniosek nabywcy - zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika, z zaznaczeniem na takiej fakturze wyrazu „DUPLIKAT”. Podobnie rzecz przedstawia się z fakturą korygującą, która nie jest nową fakturą i do momentu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku VAT podatnik, który nie jest już zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, może ją wystawić. Faktura korygująca bazuje na wystawionej wcześniej fakturze i objętej nią czynności podlegającej opodatkowaniu. Stosownie do § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku VAT, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę (od 1 stycznia 2014 r. problematykę tę reguluje art. 106j ustawy o podatku VAT). Rabat stanowi obniżkę ceny (tzw. upust). W rozpoznawanej sprawie strony zawarły ugodę, w której zgodnie określiły wysokość świadczenia należnego pozwanej z tytułu wykonanych przez nią na rzecz powódki robót budowlanych w czasie, gdy była zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Zarówno rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., jak i z 28 marca 2011 r. rozróżniają pojęcia „podatnika podatku od towarów i usług” oraz „zarejestrowanego podatnika” w rozumieniu art. 96, art. 97 i art. 157 ustawy o podatku VAT (por. § 2 pkt 2 i 3 obu rozporządzeń). Dodatkowo słuchany w charakterze świadka B. F. (1), pracownik księgowości strony powodowej, zeznał, że dysponując fakturą, na podstawie której pozwana dochodziła należności w sprawie (...) oraz ugodą możliwe było odliczenie podatkowe i faktura korygująca nie była potrzebna (k. 755).

Sąd Najwyższy wskazał, że ze względu na przyjętą koncepcję rozstrzygnięcia, dyskwalifikującą zasadę odpowiedzialności pozwanej, Sądy meriti zasadniczo nie koncentrowały się na badaniu szkody i jej wysokości, ale mimochodem i ogólnie stwierdziły, że i tak strona powodowa mogła zaliczyć, przekazaną pozwanej kwotę, w ramach ugody zawartej w postępowaniu egzekucyjnym, do kosztów prowadzenia działalności gospodarczej, a Sąd Apelacyjny podzielając stanowisko Sądu Okręgowego w tej materii nie przeprowadził analizy faktycznej i prawnej co do tego, czy taki sposób rozliczenia podatkowego byłby per saldo taki sam, jak w przypadku odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ustawy o podatku VAT i czy w ten sposób dojść mogło do ewentualnego zmniejszenia rozmiaru poniesionej przez stronę powodową szkody.

Sąd Najwyższy wskazał także, iż Sąd Apelacyjny nie określił, w jakiej wysokości podatek VAT stanowił składnik kwoty objętej ugodą z dnia 9 kwietnia 2013 r., tym bardziej, że pomimo nałożonego na pozwaną w tej ugodzie zobowiązania nie złożyła oświadczenia o sposobie zaliczenia kwoty wyegzekwowanej przez Komornika Sądowego, w szczególności, czy składnikiem tej kwoty były również odsetki od należności głównej, co rzecz jasna, nie pozostawałoby bez wpływu na wysokość podatku VAT.

Odnosząc się do powyższych kwestii wskazać należy, że na tle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie budzi wątpliwości, że pozwana nie złożyła oświadczenia w przedmiocie sposobu zaliczenia wyegzekwowanej kwoty. Za miarodajne w tym zakresie uznać należy, w braku oświadczenia wierzyciela, stosownie do art. 451 §1 i 3 k.c., oświadczenie strony powodowej w tym przedmiocie jako dłużnika, która jednoznacznie już w pozwie wskazała, że ugodzona kwota 400.000,00 zł oprócz (niespornej) kwoty 32.796,91 zł stanowiącą sumę opłaty egzekucyjnej i innych kosztów egzekucyjnych winna zostać zaliczona do kwoty 300.986,14 zł na poczet należności głównej netto, zaś do kwoty 66.216,95 zł na poczet należnego od wskazanej kwoty netto podatku VAT, tj. w podstawowej stawce wynoszącej na dzień wystawienia spornej faktury 22%.

Zgodnie z wiążącym Sąd Apelacyjny przy rozpoznawaniu niniejszej sprawy poglądem prawnym wyrażonym przez Sąd Najwyższy, iż na skutek postępowania egzekucyjnego i zawartej ugody na rzecz pozwanej z rachunków bankowych powódki zostały przekazane środki pieniężne na pokrycie należności za wykonane roboty budowlane, zaś w ramach tej kwoty mieściła się też kwota podatku VAT, gdyż wykonana przez pozwaną na rzecz powódki (również podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT) usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Uzupełniająco wskazać należy, że gdyby uznać, ze ugodzona kwota nie zawierała należności z tytułu podatku VAT, konieczne byłoby jej powiększenie o ten podatek, czego niewątliwie strony prowadzące profesjonalną działalność miały świadomość, a czego ostatecznie nie uczyniły.

Na uwzględnienie zasługuje zatem twierdzenie strony powodowej, że oznacza to, iż w efekcie kwota wskazana na fakturze VAT uległa zmniejszeniu z kwoty 560.079,78 zł do kwoty 367.203,09 zł i w związku z tym strona powodowa byłaby uprawniona do odliczenia kwoty podatku VAT w wysokości 66.216,95 zł.

Odnosząc się do kwestii ewentualnego możliwości odliczenia przez stronę powodową spornej kwoty podatku VAT od podstawy opodatkowania i zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodu wskazać należy, że strona powodowa prowadzi (i prowadziła) działalność w formie prawnej spółki jawnej, której wspólnikami były i są wyłącznie osoby fizyczne i co do zasady nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka jawna staje się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) w sytuacji, gdy wspólnikami tej spółki nie są wyłącznie osoby fizyczne i spółka nie złoży przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji o podatnikach podatku CIT oraz podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT), posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki (art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych; przepisy ustawy w poprzednio obowiązującym brzmieniu w ogóle nie przewidywały opodatkowania spółek jawnych tym podatkiem). W spółce niebędącej podatnikiem CIT, podatnikami podatku dochodowego są wyłącznie poszczególni wspólnicy spółki - płacą podatek dochodowy od osób fizycznych lub podatek dochodowy od osób prawnych, gdy wspólnikiem jest podatnik CIT. Dochody z tytułu udziału w spółce jawnej traktowane są na gruncie PIT jako dochody z działalności gospodarczej. Każdy ze wspólników rozlicza dochody w spółce jawnej w proporcji do przysługującego mu udziału w zysku spółki jawnej.

Jeżeli ugodzona należność, jak wyżej wskazano, musiała zawierać podatek od towarów i usług, strona powodowa nie mogła zaliczyć w całości pozostałej ugodzonej kwoty po odjęciu kosztów egzekucyjnych do kosztów działalności jako należność za wykonane prace budowlane, pomniejszając tym samym podstawę opodatkowania. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy pozostaje przy tym ewentualna możliwość odliczenie mimo braku oryginału faktury od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym kwoty wskazywanej jako kwota należności netto, tj. 300.986,14 zł bowiem istotą sporu pozostaje należność z tytułu podatku od towarów i usług od tej należności, podlegająca odrębnym regulacjom podatkowym.

W tym zaś zakresie wskazać należy, że abstrahując już nawet od kwestii, że jedynym dowodem stwierdzającym poniesienie kosztu w postaci podatku VAT nadal pozostaje oryginał faktury (duplikat lub faktura korygująca), to zarówno odnoszące się do możliwości odliczenia podatku VAT od podstawy opodatkowania przepisy art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jak i art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymieniają i wymieniały enumeratywnie przypadki, w których dokonanie takiego odliczenie jest możliwe (w tym np. m.in. w przypadku importu usług i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów) i do których to przypadków w żaden sposób sporna należność się nie zalicza. Wbrew zarzutom podnoszonym przez pozwaną i interwenienta ubocznego, iż przepis art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na wliczenie podatku VAT do kosztów uzyskania przychodu gdy podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku VAT, powołane przepisy stwarzają taką możliwość jedynie w przypadkach ściśle w nich wymienionych, do których w żaden sposób nie zalicza się przypadek, w którym podatnik nie dysponuje odpowiednim dowodem księgowym umożliwiającym odliczenie podatku zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższych rozważań nie budzi wątpliwości, że na skutek działań pozwanej strona powodowa poniosła szkodę w wyliczonej pozwem wysokości 66.216,95 zł co oznacza, że apelacja zasługuje na uwzględnienie. Powołana kwota podlegała zasądzeniu z ustawowymi odsetkami do dnia 31 grudnia 2015 r., a następnie w związku z nowelizacją art. 481 k.c. od dnia 1.01.2016 r. do dnia zapłaty z ustawowymi odsetkami za opóźnienie, począwszy od dnia 04 grudnia 2015 r., tj. od dnia następnego po dniu doręczenia odpisu pozwu, z którym to dniem nastąpiło skuteczne wezwanie strony pozwanej do zapłaty należności stosownie do art. 455 k.c., mając na względzie, iż strona powodowa nie wykazała aby przed dniem wniesienia pozwu pozwana wzywana była do zapłaty należności dochodzonej pozwem.

W konsekwencji uznania za uzasadnione zasądzenia na rzecz strony powodowej należności w kwocie 66.216,95 zł zaskarżony wyrok podlegał zmianie także w zakresie rozstrzygnięcia o kosztach procesu. O kosztach tych orzekł Sąd na zasadzie art. 100 zdanie pierwsze k.p.c., rozdzielając je stosunkowo pomiędzy stronami odpowiednio do wyniku procesu. Sąd zważył, że strona powodowa dochodziła pozwem kwoty 84.841,21 zł, zaś zasądzona na jej rzecz kwota to 66.216,21 zł co oznacza, że wygrała proces w 78 %.

Na koszty procesu po stronie powodowej złożyły się: opłata należna od pozwu w kwocie 4.243,00 zł, wynagrodzenie pełnomocnika będącego radcą prawnym w kwocie 3.600,00 zł ustalone na podstawie §2 ust. 1 i 2, § 6 pkt 6 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28.09.2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t. jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 490) w związku z §21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 roku w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t. jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 265) oraz opłata od udzielonemu pełnomocnictwa w kwocie 17,00zł, a także koszty wynikające z przedłożonego spisu kosztów (k. 810) związane ze stawiennictwem pełnomocnika na rozprawach w dniach 25.08.2016 r., 28.02.2017 r., 19.05.2017 r. i 21.08.20217 r. w łącznej kwocie 4.438,32 zł – łącznie 12.298,32 zł. Sąd uznał za niewykazane koszty noclegu związane ze stawiennictwem na rozprawie w dniu 19.05.2017 r w związku z nieprzedłożeniem dowodu ich poniesienia. Ponadto uznał Sąd, że stopień skomplikowania sprawy i nakład pracy pełnomocnika nie uzasadniał przyznania wynagrodzenia w wysokości podwójnej stawki minimalnej opłaty. Po stronie pozwanej na koszty składa się wynagrodzenie pełnomocnika będącego radcą prawnym oraz opłata od udzielonemu pełnomocnictwa w kwocie 3.617,00 zł. Łączna wysokość kosztów procesu wynosi 15.915,00 zł, przy czym strona powodowa partycypuje w kosztach w 22%, a zatem w kwocie 3.501,37 zł, a strona pozwana w 78% w kwocie 12.413,95 zł. Oznacza to, że zasądzeniu na rzecz strony powodowej podlega kwota 8.797,00 zł stanowiąca różnicę pomiędzy kosztami poniesionymi przez stronę powodową, a kwotą 3.501,37 zł, do której pozwana winna partycypować w kosztach procesu.

Mając powyższe na względzie Sąd Apelacyjny, na zasadzie art. 386 §1 k.p.c., zmienił zaskarżony wyrok i orzekł jak w punkcie 1. sentencji.

O kosztach postępowania apelacyjnego i kasacyjnego orzekł Sąd na zasadzie art. 100 zdanie drugie k.p.c. oraz art. art. 98 §1 i 3 i art. 99 k.p.c. w związku z art. 108 § 2 k.p.c. w zw. z art. 398 ²¹ k.p.c. i art. 391 k.p.c. i §2 pkt 6, §10 ust. 1 pkt 2, §10 ust. 4 pkt 1 i §15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 roku w sprawie opłat za czynności radców prawnych .

Strona powodowa w postępowaniu apelacyjnym uległa tylko co do odsetek od dochodzonej należności za okres od 19 listopada do dnia 03 grudnia 2015 r., a zatem w nieznacznym zakresie, a w pozostałej części apelacja okazała się zasadna. Oznacza to, że stronie powodowej należy się zwrot poniesionych kosztów w całości stosownie art. 100 zdanie drugie k.p.c. To samo dotyczy poniesionych przez stronę powodową kosztów postępowania na skutek skargi kasacyjnej wobec uchylenia zaskarżonego wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie w całości.

Na koszty te w postępowaniu apelacyjnym, jak i na skutek skargi kasacyjnej składają się poniesiona przez stronę powodowa opłata należna od apelacji i od skargi kasacyjnej w kwotach po 3.311,00 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika będącego radcą prawnym w kwotach po 4.050 zł - łącznie 14.722,00 zł.

SSA Izabella Dyka SSA Andrzej Żelazowski SSA Rafał Dzyr