Pełny tekst orzeczenia

54/1/B/2012

POSTANOWIENIE

z dnia 12 października 2011 r.

Sygn. akt Ts 320/09



Trybunał Konstytucyjny w składzie:



Piotr Tuleja,



po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej Mariusza L. w sprawie zgodności:

art. 35 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 5, ze zm.) w związku z § 9 ust. 8 i § 25 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 stycznia 1998 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 2, poz. 3, ze zm.) w związku z § 12 ust. 9 i 10, § 27 ust. 2 i § 28 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 1998 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 157, poz. 1035, ze zm.) z

1) art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

2) art. 64 ust. 3 w związku z art. 84 i art. 217 Konstytucji,

3) art. 32 ust. 2 Konstytucji,

4) art. 92 ust. 1 Konstytucji,



p o s t a n a w i a:



odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej.



UZASADNIENIE



W skardze konstytucyjnej z 23 grudnia 2009 r., sporządzonej przez radcę prawnego, Mariusz L. (dalej: skarżący) zarzucił niezgodność art. 35 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 5, ze zm.; dalej: ustawa akcyzowa) w związku z § 9 ust. 8 i § 25 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 stycznia 1998 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 2, poz. 3, ze zm.; dalej: rozporządzenie z 5 stycznia 1998 r.) w związku z § 12 ust. 9 i 10, § 27 ust. 2 i § 28 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 1998 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 157, poz. 1035, ze zm.; dalej: rozporządzenie z 16 grudnia 1998 r.) z: (1) art. 2 Konstytucji, (2) art. 64 ust. 3 w związku z art. 84 i art. 217 Konstytucji, (3) art. 32 ust. 2 Konstytucji, (4) art. 92 ust. 1 Konstytucji.

Skarga konstytucyjna została sformułowana w oparciu o następujący stan faktyczny i prawny. Wnoszący skargę prowadził działalność gospodarczą – był producentem wyrobów winiarskich, więc zgodnie z art. 35 ust. 1 ustawy akcyzowej ciążył na nim obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy. W ocenie skarżącego, na podstawie kwestionowanych przepisów miał prawo do obniżenia podatku akcyzowego, należnego od sprzedaży wyrobów winiarskich o podatek akcyzowy zawarty w cenach zakupu wyrobów zużytych do ich wytworzenia, jeśli spełniał warunki określone w tych przepisach. Decyzją z 24 kwietnia 2006 r. (nr II-S-500/D/20/7915/99/06) Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Łodzi określił skarżącemu zobowiązanie w podatku akcyzowym za okres od października 1998 r. do stycznia 1999 r. Organ I instancji przyjął, że skarżący nie spełnił koniecznego warunku, jakim było fizyczne posiadanie wyrobów winiarskich, gdyż faktury dokumentujące ich zakup nie stwierdzały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Decyzją z 24 listopada 2006 r. (Nr 360000-PA-9116-301/2006/SK) Dyrektor Izby Celnej w Łodzi utrzymał w mocy decyzję organu I instancji i stwierdził ponadto, że nawet gdyby przyjąć, że skarżący zapłacił za wyroby winiarskie i fizycznie wszedł w ich posiadanie, to sprzedawcami na pewno nie były firmy, które wystawiały faktury, ale bliżej nieokreślone podmioty. Wyrokiem z 21 września 2007 r. (sygn. akt I SA/Łd 141/07) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę skarżącego, a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 2 lipca 2009 r. (sygn. akt I FSK 548/08) oddalił skargę kasacyjną.

W ocenie wnoszącego niniejszą skargę konstytucyjną kwestionowana regulacja jest niezgodna z: art. 2 Konstytucji przez naruszenie zasad przyzwoitej legislacji w sposób, w jaki „dopuszcza wydanie przez Ministra Finansów rozporządzenia, które ingeruje bez wyraźnego upoważnienia ustawowego w materię ustawy z 8 stycznia 1993 r., w szczególności rozszerza zakres podmiotowy tej ustawy oraz nakłada na podatników dodatkowe niewskazane w ustawie obowiązki”; art. 64 ust. 3 w związku z art. 84 i art. 217 Konstytucji przez „rozszerzenie aktem podustawowym, bez szczegółowych wytycznych dotyczących tego aktu, zakresu podmiotowego ustawy przez określenie jako podatnika podatku akcyzowego podmiotu niewskazanego w ustawie z 8 stycznia 1993 r. oraz nałożenia na niego dodatkowych, nieznanych ustawie obowiązków”; art. 32 ust. 2 Konstytucji przez „naruszenie zakazu dyskryminacji w życiu gospodarczym ze względu na zachowanie podmiotów trzecich, na które podatnik nie ma wpływu”. Ponadto, w uzasadnieniu skargi konstytucyjnej skarżący wskazał na niezgodność kwestionowanej regulacji z art. 92 ust. 1 Konstytucji ze względu na brak uregulowania w ustawie zakresu materii, jaka może być określona rozporządzeniem.



Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje:



Skarga konstytucyjna jest szczególnym środkiem ochrony konstytucyjnych wolności i praw. Ma ona gwarantować, że obowiązujące w systemie prawa akty normatywne nie będą stanowiły źródła ich naruszeń. W myśl art. 79 ust. 1 Konstytucji przedmiotem skargi konstytucyjnej jest wniosek o zbadanie zgodności z Konstytucją przepisów stanowiących podstawę ostatecznego orzeczenia o prawach skarżącego. Wskazany przedmiot skargi konstytucyjnej determinuje wymogi formalne, których spełnienie jest konieczne dla stwierdzenia dopuszczalności skargi konstytucyjnej. Z art. 47 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643, ze zm.; dalej: ustawa o TK) wynika, że na skarżącym ciąży obowiązek wskazania naruszonych wolności lub praw oraz sposobu ich naruszenia. Z kolei z art. 32 ust. 1 pkt 3 i 4 tejże ustawy wynika obowiązek uzasadnienia zarzutu niekonstytucyjności zaskarżonych przepisów.

W skardze konstytucyjnej skarżący zakwestionował art. 35 ust. 4 ustawy akcyzowej w związku z § 9 ust. 8 i § 25 rozporządzenia z 5 stycznia 1998 r. w związku z § 12 ust. 9 i 10, § 27 ust. 2 i § 28 rozporządzenia z 16 grudnia 1998 r. Według art. 35 ust. 4 ustawy akcyzowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, przypadki, gdy podatnikami akcyzy są osoby lub jednostki inne niż producent lub importer wyrobów akcyzowych. Zgodnie ze wskazanymi wyżej przepisami rozporządzeń prawo do obniżenia podatku akcyzowego należnego od sprzedaży wyrobów winiarskich o podatek akcyzowy zawarty w cenach zakupu wyrobów zużytych do ich wytworzenia mieli podatnicy, którzy: przed sprzedażą wyrobów winiarskich dokonywali ich rozlewu, poddawali te wyroby określonym czynnościom technologicznym, takim jak np. leżakowanie, kupażowanie (§ 9 ust. 8 rozporządzenia z 5 stycznia 1998 r. i § 12 ust. 9 rozporządzenia z 16 grudnia 1998 r.); posiadali dowody zapłaty kwot podatku akcyzowego wynikających z faktur i faktur korygujących (§ 25 i § 28 wyżej wskazanych rozporządzeń) oraz od 1 stycznia 1999 r. dodatkowo faktury dokumentujące zakup wyrobów winiarskich po cenach zawierających podatek akcyzowy, które musiały być potwierdzone przez właściwy urząd skarbowy, że sprzedawca nie zalega z płatnością podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego (§ 12 ust. 10 i § 27 ust. 2 rozporządzenia z 16 grudnia 1998 r.).

Trybunał Konstytucyjny przypomina, że kwestia zgodności art. 35 ust. 4 ustawy akcyzowej oraz przepisów rozporządzenia z 16 grudnia 1998 r. z większością wskazanych przez skarżącego wzorców kontroli była już przedmiotem orzekania Trybunału Konstytucyjnego. W wyroku z 6 marca 2002 r. o sygn. P 7/00 (OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 13) Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności § 16 rozporządzenia z 5 stycznia 1998 r. w związku z art. 35 ust. 4 ustawy akcyzowej z art. 217 Konstytucji. W wyroku w sprawie SK 35/02 (wyrok z 27 grudnia 2004 r., OTK ZU nr 11/A/2004, poz. 119) Trybunał Konstytucyjny orzekł zaś o niezgodności § 2b rozporządzenia z 5 stycznia 1998 r. z art. 2, art. 7, art. 32 ust. 1, art. 64 ust. 2 oraz art. 217 Konstytucji. Natomiast w wyroku z 7 lipca 2009 r. o sygn. SK 49/06 (OTK ZU nr 7/A/2009, poz. 106) Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności art. 35 ust. 4 ustawy akcyzowej oraz m.in. § 18 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia z 16 grudnia 1998 r. z art. 2, art. 21 ust. 1, art. 22, art. 31 ust. 3, art. 64 ust. 2 i 3 w związku z art. 84, art. 92 ust. 1 oraz art. 217 Konstytucji. Trybunał zauważa, że zaskarżone przepisy utraciły moc obowiązującą. Artykuł 35 ust. 4 ustawy akcyzowej został uchylony z dniem 31 października 2001 r. na mocy ustawy z dnia 18 września 2001 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 122, poz. 1324). Natomiast przepisy rozporządzeń zostały uchylone z dniem 1 stycznia 1999 r.

W dotychczasowych orzeczeniach Trybunał Konstytucyjny co prawda badał konstytucyjność art. 35 ust. 4 kwestionowanej ustawy, jednak czynił to zawsze w powiązaniu z odpowiednimi przepisami rozporządzeń. Przepis ten zawiera bowiem normę kompetencyjną do określania podmiotu podatku akcyzowego w rozporządzeniu i powinien być badany w związku z przepisami rozporządzenia wydanego na jego podstawie. Trybunał stwierdza, że w niniejszej sprawie możliwa byłaby kontrola merytoryczna art. 35 ust. 4 ustawy akcyzowej w związku ze wskazanymi przez skarżącego przepisami rozporządzeń, jednakże wnoszący skargę w sposób nieprawidłowy określił jej podstawę.

W ocenie skarżącego art. 35 ust. 4 ustawy akcyzowej w związku z § 9 ust. 8 i § 25 rozporządzenia z 5 stycznia 1998 r. w związku z § 12 ust. 9 i 10, § 27 ust. 2 i § 28 rozporządzenia z 16 grudnia 1998 r. są niezgodne z art. 2, art. 32 ust. 2, art. 64 ust. 3 w związku z art. 84 i art. 217 oraz art. 92 ust. 1 Konstytucji.

Po pierwsze, Trybunał Konstytucyjny stwierdza, że w odniesieniu do zarzutu niezgodności kwestionowanej regulacji z art. 64 ust. 3 w związku z art. 84 i art. 217 Konstytucji skarżący nie spełnił dyspozycji z art. 47 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o TK. Artykuł 79 ust. 1 Konstytucji stanowi, że każdy, czyje konstytucyjne wolności lub prawa zostały naruszone, ma prawo, za zasadach określonych w ustawie, wnieść skargę do Trybunału Konstytucyjnego w sprawie zgodności z Konstytucją ustawy lub innego aktu normatywnego, na podstawie którego sąd lub organ administracji publicznej orzekł ostatecznie o jego wolnościach lub prawach albo o jego obowiązkach określonych w Konstytucji. Oznacza to – co do zasady – że przesłanką dopuszczalności złożenia skargi konstytucyjnej nie jest każde naruszenie Konstytucji, ale tylko naruszenie wyrażonych w niej wolności lub praw człowieka i obywatela, z których wynikają przysługujące skarżącemu konstytucyjne prawa podmiotowe. Skarga konstytucyjna winna zatem zawierać – zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 2 ustawy o TK – przede wszystkim wskazanie, które z określonych w Konstytucji wolności lub praw zostały naruszone, oraz określenie sposobu tego naruszenia (zob. wyrok TK z 23 listopada 1998 r., SK 7/98, OTK ZU nr 7/1998, poz. 114; a także postanowienia TK z: 25 października 1999 r., SK 22/98, OTK ZU nr 6/1999, poz. 122; 24 lipca 2000 r., SK 26/99, OTK ZU nr 5/2000, poz. 151), a zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 3 ustawy o TK skarga konstytucyjna powinna zawierać prawidłowe jej uzasadnienie.

W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego wielokrotnie podkreślano, że prawidłowe wykonanie przez skarżącego obowiązku przedstawienia, jakie konstytucyjne prawa lub wolności (i w jaki sposób) zostały naruszone przez przepisy stanowiące przedmiot wnoszonej skargi konstytucyjnej, polegać musi nie tylko na wskazaniu (numerycznym) postanowień Konstytucji i zasad z nich wyprowadzanych, z którymi – zdaniem skarżącego – niezgodne są kwestionowane przepisy, ale również na precyzyjnym przedstawieniu treści prawa lub wolności, wywodzonych z tych postanowień, a naruszonych przez ustawodawcę. Powinna temu towarzyszyć szczegółowa i precyzyjna argumentacja uprawdopodabniająca stawiane zarzuty. Z powyższego obowiązku nie może zwolnić skarżącego, działający niejako z własnej inicjatywy, Trybunał Konstytucyjny, który – zgodnie z art. 66 ustawy o TK – orzekając, jest związany granicami skargi konstytucyjnej (zob. postanowienie TK z 14 stycznia 2009 r., Ts 21/07, OTK ZU nr 2/B/2009, poz. 91). W konsekwencji niedopuszczalne jest samodzielne precyzowanie przez Trybunał, a tym bardziej uzasadnianie, jedynie ogólnikowo sformułowanych zarzutów niekonstytucyjności zaskarżonych przepisów (zob. postanowienie TK z 4 lutego 2009 r., Ts 256/08, OTK ZU nr 2/B/2009, poz. 138). W świetle powyższego należy stwierdzić, że skarżący nie wykonał obowiązku wynikającego z art. 47 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz art. 36 ust. 3 w związku z art. 49 ustawy o TK, co przemawia przeciw rozpoznaniu niniejszej skargi przez Trybunał Konstytucyjny na rozprawie w wyżej określonym zakresie.

Po drugie, zasada zakazu dyskryminacji w życiu politycznym, społecznym i gospodarczym, wynikająca z art. 32 ust. 2 Konstytucji, nie jest samoistnym źródłem praw podmiotowych, ochrony których skarżący mógłby domagać się w skardze konstytucyjnej. Może ona stanowić wzorzec kontroli, lecz tylko wówczas, gdy zasady z niej płynące zostaną odniesione do przepisów Konstytucji, które prawa i wolności wyrażają. Ze względu na sposób sformułowania uzasadnienia nie jest możliwe zrekonstruowanie konkretnego konstytucyjnego prawa podmiotowego, które miałoby zostać naruszone (zob. postanowienia TK z: 27 kwietnia 1998 r., Ts 47/98, OTK ZU z 1999 r. SUP., poz. 41; 17 czerwca 1998 r., Ts 48/98, OTK ZU nr 4/1998, poz. 59).

Po trzecie, zasada wyrażona w art. 2 Konstytucji nie tworzy po stronie obywateli praw podmiotowych ani wolności. Trybunał dopuszcza wprawdzie, że może ona stanowić źródło praw i wolności, jednakże dopiero wówczas, gdy te nie zostały ujęte wprost w innych przepisach Konstytucji, a ze względu na zasadę skargowości (art. 66 ustawy o TK) obowiązkiem skarżącego jest ich wskazanie oraz uzasadnienie stosownie do art. 47 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o TK (zob. postanowienie pełnego składu TK z 23 stycznia 2002 r., Ts 105/00, OTK ZU nr 1/B/2002, poz. 60).

Po czwarte, analizując kolejne przepisy stanowiące podstawę niniejszej skargi konstytucyjnej, Trybunał stwierdza, że art. 92 ust. 1 Konstytucji nie może być wzorcem kontroli w postępowaniu skargowym, ponieważ odnosi się do wymogów, jakie winno spełniać upoważnienie ustawowe do wydania rozporządzenia. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego przepis ten nie stanowi źródła wolności ani konstytucyjnego prawa podmiotowego. Nie budzi zatem wątpliwości, że badanie zgodności kwestionowanej regulacji ze wskazanym przepisem Konstytucji wykracza poza kompetencję Trybunału Konstytucyjnego rozpatrującego sprawę w trybie skargi konstytucyjnej (zob. postanowienie TK z 10 kwietnia 2009 r., Ts 230/07, OTK ZU nr 4/B/2009, poz. 252).



Okoliczności powyższe stanowią, zgodnie z art. 47 ust. 1 w związku z art. 49 ustawy o TK, podstawę odmowy nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej.