Pełny tekst orzeczenia

Sygn. akt III CZP 113/09
POSTANOWIENIE
Dnia 12 stycznia 2010 r.
Sąd Najwyższy w składzie :
SSN Barbara Myszka (przewodniczący)
SSN Krzysztof Strzelczyk (sprawozdawca)
SSN Marek Sychowicz
w sprawie z powództwa Skarbu Państwa - Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej
w B.
przeciwko Annie P. i Annie S.
o ustalenie,
po rozpoznaniu w Izbie Cywilnej na posiedzeniu jawnym
w dniu 12 stycznia 2010 r.,
zagadnienia prawnego przedstawionego przez Sąd Apelacyjny
postanowieniem z dnia 1 października 2009 r.,
"Czy organowi kontroli skarbowej prowadzącemu postępowanie
kontrolne zakończone nieostateczną decyzją w sprawie ustalenia
zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym
od osób fizycznych z tytułu osiągnięcia nieznajdujących pokrycia
w ujawnionych źródłach dochodu, w sytuacji gdy podatnik jako źródło
przychodu powołuje umowę pożyczki i umowę darowizny zawartą
w formie aktu notarialnego, które wzbudziły wątpliwości organu co do
zawarcia tych umów, przysługuje legitymacja czynna do wystąpienia
do sądu cywilnego w oparciu o art. 189 1
k.p.c. w związku z art. 199a
§ 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.
Nr 8, poz. 60 z 2005 r. ze zm.) i art. 31 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy
z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. Nr 8, poz. 65
z 2004 r. ze zm.) z powództwem o ustalenie nieistnienia tych umów
(niezawarcia ich)?"
odmawia podjęcia uchwały.
Uzasadnienie
2
Przedstawione do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne powstało przy
rozpoznaniu przez Sąd Apelacyjny apelacji powoda Skarbu Państwa – Dyrektora
Urzędu Kontroli Skarbowej w B. od wyroku Sądu Okręgowego w B. oddalającego
powództwo przeciwko Annie P. i Annie S. o ustalenie nieistnienia zawartych
pomiędzy pozwanymi umów pożyczki i darowizny.
W tym postępowaniu kontrolnym, jakie toczy się wobec Anny P. na podstawie
przepisów ustawy z dnia 28 września o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r., nr 8,
poz. 65 ze zm. – nazywanej dalej ustawą o kontroli skarbowej) została wydana dnia
21 września 2007 r. decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe na podstawie art.
30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.). W wyniku
odwołania Dyrektor Izby Skarbowej uchylił zaskarżoną decyzje i przekazał sprawę
do ponownego rozpoznania wskazując, że organ kontroli skarbowej nie był
uprawniony do samodzielnego stwierdzenia, że umowy pożyczki i darowizny, które
miały stanowić źródło przychodów Anny P. były pozorne. Zasadniczą przesłanką,
która zdecydowała o oddaleniu powództwa, był brak legitymacji procesowej do
wystąpienia na podstawie art.1891
k.p.c. z roszczeniem o ustalenie stosunku
prawnego. Sąd I instancji odwołał się do wykładni art. 1891
k.p.c., jakiej dokonał
Sąd Apelacyjny w B. w wyroku z dnia 12 października 2006 r. w sprawie I ACa
395/06, OSAB z 2006, nr 2-3, poz. 3. Przyjął w nim, że z powództwem, o jakim
mowa w art. 1891
k.p.c., organ podatkowy może wystąpić tylko w toku
prowadzonego postępowania podatkowego, powiązanego bezpośrednio z
czynnością prawną będącą przedmiotem sporu sądowego, jeżeli jest to niezbędne
dla oceny jej skutków podatkowych.. Art. 1891
k.p.c. podobnie jak art. 199a § 3
ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005
r., Nr 8, poz. 60 ze zm., nazywanej dalej – ordynacja podatkowa) wszedł w życie z
dniem 1 września 2005 r. i ma zastosowanie do prowadzonego przeciwko Annie P.
postępowania kontrolnego w zakresie kontroli dochodów nieznajdujących pokrycia
w ujawnionych źródłach przychodów za 2004 r. Jednak postępowanie to nie jest
bezpośrednio powiązane z kwestionowanymi przez organ kontroli skarbowej
umowami pożyczki i darowizny. W motywach zaskarżonego orzeczenia
3
podkreślono, że art. 1891
k.p.c., tak jak art. 199a § 3 ordynacji podatkowej, ma
szczególny, wyjątkowy charakter i nie powinien być interpretowany rozszerzająco.
Zdaniem Sądu Apelacyjnego, wymienione przepisy można wykładać w inny
sposób. Wykładnia językowa art. 1891
k.p.c. nie wskazuje, iż ustawodawca
legitymację czynną organu podatkowego i organu kontroli skarbowej do wytoczenia
o ustalenie lub nieistnienie stosunku prawnego lub prawa, połączył z
„bezpośredniością” skutków podatkowych czynności prawnej będącej przedmiotem
sporu sądowego. Dyrektywy wykładni systemowej skłaniają do wniosku, że
wystąpienie do sądu powszechnego staje się aktualne, jeżeli z dowodów
zgromadzonych w toku postępowania podatkowego wynikają wątpliwości co do
istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, a które to ustalenie jest
niezbędne do oceny skutków podatkowych w „toczącym się postępowaniu”. Do
zakresu kontroli, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, należy między
innymi kontrola rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz
prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód Państwa, jak
i kontrola dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów.
Trudno, wobec tego akceptować stanowisko, że organowi kontroli skarbowej,
zgodnie z art. 1891
k.p.c., przysługiwałaby legitymacja czynna jedynie w razie
kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości
obliczania i wpłacania podatków, a nie przysługiwałaby w postępowaniu kontrolnym
dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. W sytuacji
powoływania się przez podatnika na przychody w postaci darowizny środków
pieniężnych i pochodzących z umowy pożyczki, ustalenie istnienia tych umów
może być istotne dla podatnika.
Gdyby organowi kontroli skarbowej legitymacji czynnej odmówić legitymacji
czynnej, gdy podejmie, z uwagi na treść zgromadzonych w toku postępowania
kontrolnego dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach
przychodów, wątpliwości co do istnienia umów, przywołanych przez
kontrolowanego jako źródło przychodu, tylko z tej przyczyny, iż od tych umów
zostały odprowadzone podatki, to mogłoby nastąpić nieuprawnione ograniczenie
kompetencji proceduralnych organu kontroli skarbowej do zbadania każdej
okoliczności z punktu widzenia prawa podatkowego.
4
Kierując się tymi względami Sąd Apelacyjny przedstawił na podstawie art. 390 § 1
k.p.c. Sądowi Najwyższemu do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne jak w treści
postanowienia.
Sąd Najwyższy zważył, co następuje:
Art. 390 § 1 k.p.c. przyznaje sądowi rozpoznającemu sprawę w drugiej
instancji, w wypadku powstania zagadnienia prawnego budzącego poważne
wątpliwości, możliwość przedstawienia tego zagadnienia do rozstrzygnięcia Sądowi
Najwyższemu.
W judykaturze trafnie podnosi się, że postanowienie wydane na podstawie
art. 390 § 1 k.p.c. powinno odpowiadać trzem wymogom: po pierwsze, odpowiedź
na przedstawione pytanie musi być niezbędna dla rozstrzygnięcia sprawy; po
drugie, pytanie musi dotyczyć zagadnienia prawnego postawionego ogólnie, a nie
sprowadzać się do kwestii, jak należy ocenić konkretny stan faktyczny
i w rezultacie, jak rozstrzygnąć daną sprawę; po trzecie, pytanie musi dotyczyć
zagadnienia, budzącego rzeczywiście poważne wątpliwości (por. postanowienie
Sądu Najwyższego z 9 lipca 2009 r. III CZP 38/09, nie publ.).
Przede wszystkim jednak przedmiotowe postanowienie sądu drugiej instancji
nie może naruszać przepisów regulujących właściwość i skład sądu oraz sposób
jego wydania. Jak wynika z akt sprawy, dnia 17 września 2009 r. Sąd Apelacyjny
zamknął rozprawę i odroczył ogłoszenie orzeczenia do 1 października 2009 r.
W tym dniu otworzył zamkniętą rozprawę na nowo i odroczył ją postanawiając
przedstawić Sądowi Najwyższemu do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne o treści
jak w postanowieniu, które wydał tego samego dnia na posiedzeniu niejawnym.
W związku z tym wskazać należy, że apelacja powoda podlegała niewątpliwie
rozpoznaniu na rozprawie (art. 375 k.p.c.). Jak wielokrotnie podkreślał Sąd
Najwyższy, przedstawienie na podstawie art. 390 § 1 k.p.c., do rozstrzygnięcia
zagadnienia prawnego powstałego przy rozpoznaniu tego środka odwoławczego
wymaga wydania postanowienia na rozprawie. Istotne jest bowiem, aby strony nie
zostały pozbawione możliwości przedstawienia swojego stanowiska w tej kwestii.
Ewentualne nieprawidłowości proceduralne związane z wydaniem przedmiotowego
postanowienia stanowią wystarczającą podstawę do odmowy podjęcia uchwały
5
(zob. postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 11 października 1978 r., III CZP
64/78, OSP 1979, nr 5, poz. 84; z dnia 18 marca 2005 r., III CZP 93/04, niepubl.;
z dnia 22 listopada 2007 r., III CZP 99/07, niepubl.; z dnia 25 czerwca 2008 r.,
III CZP 49/08, niepubl.; z dnia 19 marca 2009 r., III CZP 11/09, niepubl.).
Niezależnie od tej przyczyny, nieprawidłowo podjęte postanowienie
o przedstawieniu zagadnienia prawnego nie spełnia także innych, wymienionych na
wstępie wymagań. Na sądzie drugiej instancji spoczywa obowiązek szczegółowego
wyjaśnienia, że przedstawione zagadnienie prawne budzi poważne wątpliwości
o charakterze obiektywnym i subiektywnym (por. postanowienie Sądu Najwyższego
z dnia 15 grudnia 2006 r., III CZP 112/06, nie publ., z dnia 24 lutego 2009 r., III CZP
144/08, nie publ.). W uzasadnieniu przedstawionego Sądowi Najwyższemu
zagadnienia sąd wskazał jedynie przyczyny oddalenia powództwa w pierwszej
instancji. Przedstawiając własną, odmienną wykładnię wskazanej w pytaniu normy
prawnej Sąd Apelacyjny nie wskazał żadnych argumentów za odmiennym
rozstrzygnięciem przedstawionego zagadnienia prawnego. Jak przyjmuje się
w judykaturze Sądu Najwyższego, muszą to być własne, samodzielne rozważania
sądu przedstawiającego zagadnienie i nie jest wystarczające ograniczenie się do
zaprezentowania stanowiska sądu pierwszej instancji oraz uczestników
postępowania (por. postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 29 listopada 2005 r.,
III CZP 102/05, nie publ.; z dnia 10 maja 2006 r., III CZP 1/06, nie publ.;
25 stycznia 2007 r., III CZP 100/06, nie publ.).
Jednocześnie należy zważyć, że sąd drugiej instancji w istocie dokonał
wyboru stanowiska, zaprezentował pogląd pozbawiony wątpliwości i przytoczył cały
szereg argumentów na jego uzasadnienie. Stanowisko sądu wskazuje, że samo
zagadnienie legitymacji czynnej nie budzi w istocie kontrowersji a rozstrzygnięcie
przez Sąd Najwyższy zagadnienia prawnego ma służyć jedynie potwierdzeniu jego
prawidłowości. Celem zwrócenia się do Sądu Najwyższego na podstawie art. 390
§ 1 k.p.c. nie może być jedynie uzyskanie wsparcia dla sformułowanego przez sąd
drugiej instancji własnego stanowiska, co do właściwej wykładni przepisów
stosowanych przy rozpoznawaniu apelacji (por. postanowienie Sądu Najwyższego
z dnia 289 lutego 2008 r., III CZP 156/07, nie publ. oraz postanowienie z dnia 25
stycznia 2007 r.).
6
Niezależnie od już wskazanych przyczyn odmowy podjęcia uchwały celowe
jest zwrócenie uwagi na wadliwości związane z treścią przedstawionego
zagadnienia. Nie tylko wewnętrznie sprzeczne jest zawarte w nim stwierdzenie,
że postępowanie kontrolne prowadzone przez organ kontroli skarbowej zostało
zakończone nieostateczną decyzją ale z ustalonego stanu faktycznego wynika
jednoznacznie, że wobec uchylenia wymienionej decyzji z dnia 21 września 2007 r.,
postępowanie kontrolne toczy się w dalszym ciągu. Zresztą, szczególne
uprawnienia organów kontroli skarbowej oraz organów podatkowych z art. 1891
k.p.c. przysługują tylko w toku prowadzonych przez nie postępowań. Poza tym,
w treści przedstawionego zagadnienia - bez bliższego wyjaśnienia w uzasadnieniu
- jako uprawnionego do wystąpienia z powództwem wskazano organ kontroli
skarbowej w sytuacji, kiedy stroną postępowania jest Skarb Państwa a Dyrektor
Urzędu Kontroli Skarbowej w B. jest jedynie jego statio fisci.
Z opisanych przyczyn Sąd Najwyższy postanowił jak wyżej na podstawie art.
390 § 1 k.p.c. w związku z art. 61 § 1 ustawy z dnia 23 listopada 2002 r. o Sądzie
Najwyższym (Dz. U. Nr 240, poz. 2052 ze zm.).